最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第五二二號
上 訴 人 國登營造股份有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 朱正雄右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十一年六月四日高雄高等行政法院八十九年度訴字第二九一號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。
理 由本件上訴人主張：上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報，申報全年所得額新台幣（以下同）二、四六二、○○八元，被上訴人依法務部調查局高雄市調查處（以下簡稱高雄市調查處）於八十七年七月十五日之調查資料，認定上訴人無進貨事實而取得緒發有限公司（下稱緒發公司）及緒華企業有限公司（下稱緒華公司）所開立之統一發票為進貨憑證，虛增營業成本五二、一○○、五○○元，並核定漏報課稅所得額
五二、一○○、五○○元，逃漏營利事業所得稅一三、○二五、一二四元，除補徵稅款外，並依所得稅法第一百十條第一項按漏稅額處以一倍之罰鍰計一三、○二五、一○○元（計至百元止）。惟上訴人確將向東華大學承攬之工程分別轉包部分小工程予緒發公司、緒華公司，均有訂立轉包工程契約書，且緒發公司、緒華公司，亦已完成轉包工程，並經東華大學驗收在案，並無虛列成本，有承攬東華大學工程合約書、工程標單、轉包工程契約書、工料請款單、轉帳傳票、上訴人金融機構存摺、存提款明細等影本為證。上訴人於標得東華大學工程後，該工程之工地監工、轉包發包作業、下包請款等業務，均由訴外人王光漢負責，王光漢僱用工地主任莊榮輝，設立台灣省合作金庫花蓮支庫0000000000000號帳戶，供王光漢為該工程之收支使用，該工程施工期間上訴人分別依據王光漢之要求將工地所需之款項匯款至上開帳戶，再給付給下包，上訴人匯款所用之帳戶則有活期存款存摺影本四紙可稽。又上訴人曾分別應王光漢要求簽發支票交付王光漢及緒華公司總經理歐德聲支付工程款項，亦有銀行支票明細表可資查詢。上訴人確有進貨及付款之事實。況與本案有關刑事案件業經臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）八十八年度訴字第十七號判決，該判決理由指出上訴人確有將下包工程之一部分，轉包予緒發及緒華公司，緒發及緒華公司始開立發票予上訴人，並非無交易實據而買賣發票作帳等語。且緒華及緒發公司之負責人均稱與上訴人間確因有交易行為，始開立統一發票，並無出賣統一發票之行為，在調查局人員訊問時所以會供承出賣發票予上訴人，係為求交保而附和調查員訊問之故等語。被上訴人未實際查核交易事實及調查其他必要之證據，以查其是否與事實相符，即認定上訴人違反稅法規定，自有違誤。請將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷等語。
被上訴人則以：查依高雄市調查處八十七年十一月三日高市肅機字第八七○○二八二○六一號函，上訴人涉嫌以圍標不法手段標得東華大學八十二年七月招標之第一期公共設施工程，為彌平公司支付圍標費用導致帳面上差額，明知無交易事實，乃以統一發票面額百分之九之代價分別向緒發、緒華公司購入統一發票，不實列帳充作進項憑證，憑以申報各該年度之營利事業所得稅；另依高雄市調查處所作調查筆錄，緒華公司總經理鍾德聲及緒發公司負責人歐偉良均說明該二公司開立予上訴人之發票，純係出售，無實際交易，以訴外人鍾德聲確實經手處理緒華公司統一發票開立作業，可信為真實；另因訴外人歐偉良積欠鍾德聲債務，且知鍾德聲所屬緒華公司有出售發票於上訴人，遂一併託鍾德聲出售緒發公司發票於上訴人，出售之價款直接支付予鍾德聲，抵償歐偉良所欠債務，又為瞭解上訴人八十二至八十四年度取得緒華及緒發公司之發票有無實際進貨之事實，函請其提供支付價款資金流程及相關帳冊與憑證，經其提示憑證及銀行存摺影本，說明其支付係自銀行提領現金後，以現金交付與緒華及緒發公司簽收，然就其提供之存摺比較，同期上訴人支出金額十餘萬元，多以轉帳方式處理，反而主張與緒華及緒發公司往來單筆高達千萬餘元之支出，卻以現金處理，無法證明有支付進貨價款事實，故被上訴人依前揭上訴人取自緒華及緒發公司之發票，列報為本期完工國立東華大學第一期工程之成本五二、一○○、五○○元，以無進貨事實，列為虛增成本而予以剔除，並無不合。另上訴人雖提出下包工程合約、工款請款單，並據發票登帳，然參諸前述調查筆錄及事證，該合約及發票等，顯係上訴人為規避稅負之預防措施，無足為據。又上訴人提示工程款支出明細表雖部分匯款部分支付現金，惟該匯款資料只是匯款至莊榮輝帳戶，並無從該帳戶再轉付給緒華及緒發公司資金流程，縱如莊榮輝所證上訴人匯工程款到其帳號，其再用現金支付給下包，惟從莊榮輝臺灣省合作金庫帳戶明細，上訴人匯款至該帳號後，大都在當日或隔日有相當金額用轉帳支出，且並無相當現金提領，結存餘額亦無相當現金可供提領，是上訴人所提示之資料均無法證明確有支付緒華及緒發公司工程款等語，資為抗辯。
原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：查上訴人與訴外人緒發公司及緒華公司並無轉包工程之進貨事實，卻取得上開二家公司開立之不實統一發票，作為進項憑證，其憑證進項總金額為五八、一○○、五○○元之事實，已據訴外人鍾德聲（即緒華公司經理）、歐偉良（即緒發公司負責人）二人於高雄市調查處調查時供承不諱，又彼等供證內容業經調取訴外人鍾德聲、歐偉良等人涉嫌違反商業會計法等罪之高雄高分院八十九年度上訴字第七七一號刑事案全卷核閱無訛，並有相關筆錄及證物影本附卷（外放）足佐。核訴外人鍾德聲、歐偉良在高雄市調查處所為上開供述甚為具體明確，復有緒華、緒發公司八十三年十一至十二月高雄市營業人銷售額與稅額申報書影本、緒發公司使用統一發票之統計表各一紙、緒發公司帳簿影本二紙附卷可資佐證，彼二人之上開證供，洵堪信實。訴外人鍾德聲、歐偉良雖於刑事偵查中及一、二審審理中均翻異前詞，否認販售統一發票予上訴人，要係事後圖卸刑責兼迴護上訴人之詞，不足採信。至上訴人以緒華、緒發公司確有承作上訴人得標之東華大學工程及其他工程，並提出緒華、緒發公司與上訴人間承攬工程契約書八件、東華大學施工照片及施工協調會議紀錄，及證人黃瓊堂於高雄高分院前開刑事案審理中證稱於協調會或施工現場看過歐偉良或王光漢等情。惟被上訴人於本件復查階段，為瞭解上訴人八十二至八十四年度取得緒華及緒發公司之發票有無實際進貨事實，曾函請上訴人提供支付價款資金流程及相關帳冊與憑證。然依上訴人提供之金融機構存摺，其中與本件憑證所載交易時間相近，提領金額十餘萬元之其他支付事項，多以轉帳方式處理，而支付緒華及緒發公司工程款之往來，單筆高達千萬餘元之支出，卻以提領現金方式付款，非但與上訴人處理支付款項習慣不符，亦與一般具有股份有限公司規模之企業處理帳務經驗法則相違，該存摺之往來資料尚不足以證明上訴人確有支付統一發票所載工程款之事實。另上訴人雖提出轉包工程合約、工程請款單，並據發票登帳，然該等文書既皆為上訴人及關係人緒華、緒發公司製作之私文書，參諸前述事證及理由，該等合約及轉帳傳票等，顯係上訴人為規避稅負之預防措施，無足採為對上訴人有利之證據。上訴人雖又提出曾匯款至訴外人莊榮輝帳戶之資料明細表，欲證確有支付系爭統一發票所載工程款，並舉證人莊榮輝為證，然以莊榮輝僅係訴外人王光漢為上訴人選任之東華大學工程工地管理人；再以金融機構普遍有轉帳、電匯等種種方式可資利用，實難理解上訴人支付下包之款項，有以其職員私人帳戶為媒介，轉支付之必要性。況且，經本院核對上訴人提出之工程款支付明細表雖有部分係匯款至莊榮輝於台灣省合作金庫開立之帳戶內，然自莊榮輝之上開金融帳戶資料，仍無法勾稽出該等資金如何轉入緒發、緒華公司；縱如莊榮輝所證上訴人將工程款匯入渠帳戶後，渠再以現金支付下包云云，惟自莊榮輝上開金融帳戶往來資料顯示，上訴人匯款至該帳戶後，該帳戶大多於同日或隔日即有大筆金額轉帳支出，未見有相當現金之提領，結餘金額亦無相當現金可供提領，足見莊榮輝之證言尚非可採，且上訴人所舉此部分證據亦無法為上訴人有利之證明。又上訴人標得東華大學工程後，該工程之工地監工、轉包發包作業、下包請款等業務均由訴外人王光漢負責，既經上訴人陳明，而王光漢又為緒華及緒發公司之負責人或合夥人，則訴外人王光漢顯可完全控制系爭工程之轉包或請款作業，自無上訴人主張之如不用現金支付工程款，下包不願承包之理。再依上訴人所提東華大學原工程標單及各項下包予緒發、緒華公司之工程合約互核後，上訴人所提出之轉包合約書雖有契約之形式，然是否有轉包事實存在，仍堪質疑。又高雄地院八十八年度訴字第十七號刑事判決雖以訴外人鍾德聲及歐偉良二人於調查局調查時之自白，因無其他證據足以證明與事實相符為由，判決該等三人無罪；然業經高雄高分院以前述八十九年度上訴字第七七號案改判彼等三人有罪在案，有該刑事判決正本附卷足稽。被上訴人依高雄市調查處移送之負責緒華、緒發公司業務之鍾德聲、歐偉良二人於該處之偵訊筆錄及查扣之上開二家公司八十三年、八十四年銷貨明細、緒發公司八十三年度帳冊影本等證據，並就上訴人所舉上開事證詳予調查審認後，以上訴人係以自緒華公司、緒發公司取得之不實統一發票，登帳作為進項憑證，虛增八十四年度工程成本
五二、一○○、五○○元，據以向上訴人補徵八十四年度營利事業所得稅一三、○二
五、一二四元，並依所漏稅額處一倍罰鍰一三、○二五、一○○元，並無違誤等詞，為其判斷之基礎。
本院查：原審引據訴外人鍾德聲於高雄市調查處調查時供稱：「（你曾否經手處理緒發、緒華公司統一發票之開立作業？原因？）答：我確實處理過緒華公司統一發票的開立作業，另外緒發公司的統一發票也曾經出售給國登公司，由我轉交給國登公司」、「（據調查你曾經開立高雄企銀新莊分行之支票繳付緒發、緒華公司八十三年十一、十二月份營業稅各為八八九、○八○元及四九五、○二七元，其成因為何？）答：因為歐偉良積欠我如同前述之債務，所以他透過我轉交發票賣給國登公司，國登公司應付的購買發票款項就直接付給我，我再扣抵歐偉良之債務，所以我就順理成章的幫緒發公司繳稅，至於緒華公司因為也賣發票給國登公司，稅額當然由我替緒華公司繳營業稅，而我均開立高企新莊分行本人支票繳付營業稅款」、「（據歐偉良供稱，你曾向其借用緒發公司空白發票（八十三年元月至八十四年二月）用途詳情如何？）答：實際情形不是借用緒發公司空白支票，應該是歐偉良在那段期間均透過我賣緒發公司的發票給國登公司，欲販售給國登公司的發票都是由歐偉良開好發票再交給我轉售給國登公司，就是歐偉良知道我所屬的緒華公司都有賣發票給國登公司，所以他的緒發公司發票也一併託我賣給國登公司，出售的價款部分供我抵債」；另訴外人歐偉良於調查處供稱：「緒發公司係我在民國八十一年間設立，並擔任負責人．．．」、「緒發、緒華自本公司成立以後，便在同一地點營業，而我曾向鍾德聲借貸週轉，礙於情面，我便將緒發公司的發票借予鍾德聲使用」、「．．．至於八十三年九月至八十四年二月間開給國登營造公司之發票，如我前述係鍾德聲借用我的發票所開列的，其金額共有新台幣三千五百一十萬二千五百元正」、「（前述編號○○一之三帳冊內載八十二年十一月十日收入一、八○○元、八十三年一月十二日收入九○○、○○○元、八十三年一月十三日收入一七○、二六○元等其意為何？係由何人經手？）答：如我前述八十二年十一月十日收入一、八○○元，是開給國登營造公司二○、○○○元發票之稅金收入，八十三年一月十三日收入九○○、○○○元，係開給國登營造公司東華大學工程用之發票金額一○、○○○、○○○元之稅金收入．．．前述賣發票給國登等公司都是我經手處理」各等語，認定系爭發票係緒華及緒發公司出售予上訴人。然查鍾德聲復於調查處調查中陳稱：「我是在八十二年底因為國登公司標得東華大學工程，緒華公司老闆王光漢帶我到國登公司協商該工程事宜，該工程緒華公司參與工地監工、轉包發包作業、下包的請款等業務，之後我為了該工程下包之請款而與國登公司業務往來．．．」、「緒華公司參與東華大學的工程，就如同前述，包括有土地監工、轉包發包作業，下包請款等業務：．．．」等語；即又表示確有參與該東華大學工程之承作，其陳述前後尚有矛盾。而高雄高分院八十九年度上訴字第七七號判決，業經最高法院九十二年度台上字第三二四九號刑事判決撤銷，發回原法院，並經高雄高分院以九十二年度上更（一）字第一七一號判決維持一審關於洪金富（上訴人公司之實際負責人）、歐偉良、王光漢及鍾德聲涉嫌違反商業會計法第七十一條第一款無罪之判決在案。又原審判決既認定緒華及緒發公司出售發票予上訴人之價款係按開立發票金額百分之九計算，則有無於該二公司帳冊上查獲出售系爭發票之收入？原處分卷內僅有緒發公司八十三年元月十二日帳冊上載「稅金收入九萬元，東華大學1000萬×9%」，而無系爭發票之價金收入（出售發票收入），則緒華及緒發公司果有出售系爭發票予上訴人，自不難從該二公司之帳冊上查得。再者，上訴人於原審主張其標得東華大學工程後，該工程之工地監工、轉包發包作業、下包請款等業務，均由訴外人王光漢負責，王光漢僱用工地主任莊榮輝，設立台灣省合作金庫花蓮支庫設立之0000000000000號帳戶，供王光漢為該工程之收支使用，王光漢收受上訴人之匯款均經此帳戶，莊榮輝於民國（下同）九十年四月十八日出庭所稱以現金支付予下包廠商，實已包含轉帳支付等語，而原審亦查得莊榮輝上開金融帳戶往來資料顯示，上訴人匯款至該帳戶後，該帳戶大多於同日或隔日即有大筆金額轉帳支出，則該轉帳係支付於何人？與上訴人主張付與緒華及緒發公司轉包工程之款項有無關聯？此外上訴人並稱曾分別應王光漢要求簽發支票交付王光漢及緒華公司總經理歐德聲支付工程款項，亦有其於原審提出之銀行支票明細表可資查詢等語。原審對上開證據未詳為調查審認，遽依鍾德聲及歐偉良上開供述，認系爭發票係緒華及緒發公司出售予上訴人，維持被上訴人補稅及科罰之處分，自嫌疏略。上訴意旨指摘原審判決有理由不備之違法，求予廢棄，非無理由。
據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百六十條第一項，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十九 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 趙 永 康
法 官 黃 璽 君法 官 劉 鑫 楨法 官 鄭 淑 貞法 官 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十九 日