最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第六六四號
上 訴 人 丙○○訴訟代理人 林詮勝律師
羅明通律師被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○
參 加 人 乙○○○右一人訴訟代理人
張錫穎
參 加 人 丁○○
穎川建忠陳建右二人共同訴訟代理人
周永祥右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年二月二十一日臺北高等行政法院九十年度訴字第一六一六號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人在原審起訴主張：㈠訴願決定所為認定，尚與事實不符，茲分述理由如次：按萬裕建設股份有限公司（下稱萬裕公司）之盈餘分配，確依各股東持股比例而分配，並非全部由陳查某一人所得，亦無只分配給股東補償稅額之情事。查：⒈萬裕公司為家族企業，公司裡一切業務及盈餘，由家族中之長者統籌運作，與常情並無違背。至於萬裕公司將應分配之盈餘，統一匯入家長陳查某名義之甲存帳戶（即支票帳戶內），再由其戶頭，開立支票分配給其他股東兌領，係屬作業之方便，被上訴人據以認定該等金額，均為陳查某個人之所得，似嫌速斷。⒉針對股東陳查某、陳張麗仙、丁○○、陳榮和、陳耀和、陳隆和等人之應受分配盈餘，萬裕公司亦已扣除所得稅額後全額支付，並無所謂只支付因分派股利，而增加之當年度綜合所得稅款之情事，亦有萬裕公司之盈餘分配明細表可為證明。㈡上訴人為實質之股東，並參與萬裕公司營運之人，絕非只是名義股東：⒈上訴人為萬裕公司之股東，並於八十、八十一年間，以常務董事之身分參與公司之經營，有上訴人簽名核示之萬裕公司轉帳傳票為憑，可證上訴人實際上，已基於陳查某於公司設立時，所作之贈與行為，而擁有登記之實質，並有股權參與公司之運作，絕非僅屬名義之股東。⒉萬裕公司於七十八年間亦曾發放過現金股利，上訴人收到五七三、七五○元（給付總額六七五、○○○元，扣繳稅額一○一、二五○元），益證上訴人確為實質股東無訛。㈢系爭萬裕公司之股份，經被上訴人核定為陳查某之遺產，係因穎川建忠、乙○○○、丁○○等三人，與上訴人為遺產事發生意見分歧，因而故為自動申報所致。⒈事實上，穎川建忠於陳查某逝世不滿足月，即將其名下之部分股份，出售予第三人周永祥、林正弘、穎川萬和、穎川欽和、穎川浩和等人，顯見彼亦不承認萬裕公司之股份均屬陳查某之遺產，否則豈有自行處分之舉。⒉而且彼等以此股份為陳查某所有，訴請其他股東陳張麗仙等移轉股份，而臺灣臺北地方法院以八十五年重訴字第一五五八號判決駁回，嗣雖經臺灣高等法院民事庭撤銷改判，惟仍於最高法院受理上訴中，姑不論其結果如何，惟就上訴人個人名義之股份，確已非屬陳查某所有，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。
二、被上訴人則以：㈠查陳查某為萬裕公司股東，萬裕公司八十一年度分配盈餘五○、○○○、○○○元，除陳查某取得八、七五○、○○○元外，其餘各股東依持股比例分別取得以下金額之股利所得⒈丙○○：一一、二五○、○○○元；⒉陳建忠：一○、四一六、六六六元；⒊陳張麗仙：五、九一六、六六六元；⒋乙○○○：五、七五○、○○○元；⒌丁○○：二、九一六、六六七元；⒍陳榮和：
一、六六六、六六七元；⒎陳耀和：一、六六六、六六七元；⒏陳隆和：一、六
六六、六六七元。上開各名義股東分配之股利所得分別於八十二年二月十六日及同年三月十八日轉存至陳查某於臺北中小企業銀行中山分行甲存五九八之三號帳戶內，被上訴人乃據以認定該等金額均屬陳查某個人所得。次查陳查某於八十二年三月二十三日自前述帳戶提領各名義股東因分派系爭股利所得而增加之當年度綜合所得稅款，有提款支票紀錄附卷可稽，而各名義股東均已收訖該補償稅額，顯見萬裕公司資本額確屬陳查某一人所有，其股利分配所得亦應為陳查某一人所得，分散所得規避高累進稅負之事實，堪可認定，乃依實質課稅原則，將前揭名義股東之股利所得計四一、二五○、○○○元，歸併陳查某八十一年度綜合所得稅。㈡又萬裕公司係陳查某一人出資且為公司實際負責人，只為符合公司設立之規定，故多借用親屬名義登記為股東，各該出資額實質均由陳查某支配，有陳建忠等繼承人申報陳查某遺產稅時，出具之附帶聲明書附卷可稽；另查上訴人提示之臺灣臺北地方法院八十五年度重訴字第一五五八號民事判決，係陳查某死亡後繼承人請求股權移轉之訴，而本件萬裕公司之盈餘分配，實際均轉入陳查某之帳戶，未分配予各名義股東，為上訴人所不爭，且亦給付各名義股東因分派股利而增加當年度綜合所得稅稅款，各名義股東亦均已收訖該補償稅額，顯見盈餘分配時，萬裕公司資本額確屬陳查某一人所有，是陳查某分散所得之意圖明顯，被上訴人依實質課稅原則，將系爭營利所得四一、二五○、○○○元併課綜合所得稅，並無不合。㈢萬裕公司之股東倘如上訴人所稱，非名義股東，而實際擁有股權，萬裕公司盈餘分配時，應直接分配予各股東，各股東自行繳納當年度之綜合所得稅，方符常理，而本件萬裕公司係將全部盈餘分配款項轉入陳查某甲存戶頭，陳查某帳戶八十二年三月二十三日雖有款項轉予各股東，惟查皆為各股東之當年度應繳之綜合所得稅額，與常情相悖；又上訴人主張曾參與公司之運作，與其是否實質擁有股權，並無必要關聯；另按「納稅義務人如為中華民國境內居住之個人．．．按左列規定扣繳。一、公司所分配之股利或合作社所分配之盈餘：按給付額扣取百分之十五。．．．」、「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人．．．按左列規定扣繳。一、公司分配之股利．．．按給付額、應分配額或所得數扣取百分之三十五。」為行為時財政部頒訂之各類所得扣繳標準所規定，萬裕公司分配表中之所得稅額，係依上開標準依法扣繳，並非代收各股東該分配所得所增加之所得稅額，上訴人顯係誤解等語作為抗辯。
三、參加人訴之聲明與被上訴人相同，參加意旨略以：否認上訴人之陳述，否認上訴人為萬裕公司之股東等語。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類所明定。㈡被上訴人查得訴外人陳查某（即上訴人丙○○之父）八十一年度綜合所得稅結算申報，有漏報取自萬裕公司營利所得，乃據以核定綜合所得總額為五四、七七六、五四六元，淨額為五四、三六
八、五四六元，補徵稅額二一、二一八、四一八元。因陳查某業於八十二年八月九日死亡，被上訴人乃以其繼承人為對象發單補徵。上訴人就被上訴人核定陳查某取自萬裕公司之營利所得四一、二五○、○○○元部分不服，申經被上訴人八十九年四月二十一日財北國稅法字第八九○一四五一二號復查決定駁回，上訴人不服，循序提起本件行政訴訟。㈢經查：⒈八十一年度萬裕公司盈餘係由陳查某一人獨得。⑴萬裕公司為家族公司，陳查某為萬裕公司股東，萬裕公司八十一年度分配盈餘五○、○○○、○○○元，除陳查某取得八、七五○、○○○元外，其餘各股東依持股比例分別取得以下金額之股利所得①丙○○：一一、二五○、○○○元；②陳建忠：一○、四一六、六六六元；③陳張麗仙：五、九一六、六六六元；④乙○○○：五、七五○、○○○元；⑤丁○○：二、九一六、六六七元；⑥陳榮和：一、六六六、六六七元；⑦陳耀和：一、六六六、六六七元；⑧陳隆和：一、六六六、六六七元。此有八十一年度萬裕公司盈餘分配明細表可稽，惟上開各名義股東分配之股利所得分別於八十二年二月十六日及同年三月十八日由萬裕公司直接存至陳查某於臺北中小企業銀行中山分行甲存五九八之三號帳戶內，此有原處分卷附上開帳戶之轉回紀錄可稽，則萬裕公司八十一年度盈餘係由陳查某一人所得，應可認定。是以上訴人雖提出八十一年度萬裕公司盈餘分配明細表，以證明各股東均有依上開明細表分得盈餘云云，惟查上開明細表僅係書面作業，其實際支付情形，於萬裕公司會計師之查核報告補充說明，已表明雖有依八十一年度萬裕公司盈餘分配明細表予各名義股東六人，但分別於八十二年二月十六日及同年三月十八日由萬裕公司存至陳查某於臺北中小企業銀行中山分行甲存五九八之三號帳戶內，此有原處分卷附萬裕公司會計師查核補充說明可按，此外上訴人並未舉證各名義股東均受有八十一年度萬裕公司盈餘，自應以前述會計師查核報告所查得之實際支付流向為準，上訴人主張係八十一年度萬裕公司盈餘係統一匯入陳查某戶頭再予以分配云云，並非事實，自不可採。⑵況陳查某於八十二年三月二十三日，自前述帳戶提領款項交付予各股東，惟該款項均係各股東當年度應繳之綜合所得稅額，此有以陳查某開出之支票之金額與各名義股東八十一年度繳款書之金額係屬相同可知（該提款支票及繳款書附原處分卷編為提領紀錄標籤），足見該次陳查某提領之金額係屬各名義股東因虛偽分派八十一年度萬裕公司盈餘所得，而增加之當年度綜合所得稅款無訛。則若萬裕公司各名義股東確有出資，該年度之盈餘當無由陳查某一人獨得，且各名義股東應繳納之稅捐由陳查某代繳之理，顯見萬裕公司資本額屬陳查某一人所有，其股利分配所得亦為陳查某一人所得，以分散所得規避高累進稅負之事實，堪可認定，被上訴人乃據以認定八十一年度萬裕公司盈餘均屬陳查某個人所得，並無不合。⒉上訴人僅為名義股東，萬裕公司係屬陳查某一人所有：⑴萬裕公司之會計白清祿於臺灣臺北地方法院八十五年度重訴字第一五五八號股權轉讓登記案（以下稱民事原審）中到庭證稱：「（萬裕公司）董事長是陳查某，股份是陳查某訂的，有六千股，股本如何收取我不清楚，公司決策由董事長負責．．．」等語；證人杜海珍於臺灣高等法院八十六年度重上字第二○四號案（以下稱民事高院前審）到庭證稱：「萬裕及蓋裕（「建裕」之誤）公司的資金均由陳查某個人提供，是為家族公司，所有股東均為借用名義。公司從未開過股東會，所有股東印章均由陳查某集中保管，公司每年的盈餘分配均入陳查某帳戶，完全由陳查某主導公司的運作」等語；會計師林賢郎所製作之「有關萬裕建設股份有限公司股權歸屬說明」，認為萬裕公司全部資本由陳查某先生一人所出，其餘股東僅被借名登記而已，而公司上最重要之權利，包括參與經營權、盈餘分配權及股份處分權均未具備．．．」，均可證萬裕公司係陳查某出資，登記為各名義股東等所有，萬裕公司股份係陳查某借用子女等名義股東登記者，應可認定。再參以與上訴人主張相同之名義股東陳榮和於八十六年七月十日所立之切結書載明萬裕公司股份係陳查某借用其及其餘股東等名義登記等語觀之，益證萬裕公司係陳查某一人出資，借用其他股東名義登記而已。⑵再穎川建忠於陳查某死亡後，自行將登記其名下萬裕公司股份分別出售予周永祥、林正弘、穎川萬和、穎川欽和、穎川浩和等人，縱屬事實，惟此僅生穎川建忠侵害其他繼承人權益之情事，仍應循其他途逕解決，尚難據此遽認萬裕公司股份非陳查某之一人出資，其他股東僅係名義股東，上訴人據此主張，亦非可採。上訴人雖又提出八十及八十一年間有上訴人以萬裕公司常務董事名義簽署之轉帳傳票，主張有實質股權云云，惟按公司之出資權屬與處理公司之業務係屬二事，蓋處理公司日常事務或基於授權、僱用、委任或其他原因，但不得以處理公司事務即遽認對公司有實質出資，所以縱上訴人曾於八十、八十一年間有以常務董事名義，簽署轉帳傳票，亦與認定是否擁有實質股權無涉，是本項主張亦無從為上訴人有利之認定。至於上訴人主張曾於七十八年間獲萬裕公司分配股利五十七萬餘元云云，惟未舉任何證據以實其說，已不足採，況萬裕公司會計師於補充說明記載萬裕公司十八年未分配盈餘，是縱上訴人有收受該筆款項，仍不能證明係萬裕公司分配之盈餘，上訴人本項事實主張，殊不足採。因而為上訴人敗訴之判決。
五、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞並以原判決採信會計師林賢郎之證言，有違論理法則及證據調查未盡且判決不備理由之違背法令，聲明廢棄改判。惟按當事人依行政訴訟法第二百四十三條第一項規定，以高等行政法院判決有違背法令為上訴理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或內容。若係成文法以外之法則，應揭示該法則之意旨，倘為判例或解釋，則應揭示該判解之字號或內容，本件上訴意旨並未有上開表明，難認為對原判決之違背法令有具體之指摘，其上訴於法本有未合。至上訴人引用有關調查證據、認定事實相關法律規定據以指摘原判決有不備理由之違背法令部分，核屬原審取捨證據、認定事實之職權行使，妄指其為不當，難認為原判決有不備理由之違背法令。況原判決係以證人即萬裕公司會計白清祿、及杜海珍，以及會計師林賢郎之民事法院之證詞為依據，並非僅採信會計師林賢郎一人之證詞。而上訴人於補充上訴理由狀所補提之上訴人七十六年度、七十八年度綜合所得稅申報資料等證據，上訴人並未於原審事實審審理時提出，原審未予調查審認，尤難謂有違論理法則及職權調查責任以及判決不備理由之違背法令。參以原判決對上訴人所訴各節均已詳予剖析論駁，其為明確。上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足取。從而本件上訴為無理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 五 月 二十六 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 鄭 淑 貞法 官 高 啟 燦法 官 吳 錦 龍法 官 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴中 華 民 國 九十三 年 五 月 二十六 日