最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第01150號上 訴 人 乙○○訴訟代理人 劉緒倫律師
李宗輝律師被 上訴 人 財政部代 表 人 甲 ○上列當事人間因入出境事件，上訴人對於中華民國92年12月31日臺北高等行政法院91年度訴字第5347號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人在原審起訴意旨略以：上訴人原係益諦船務代理股份有限公司（下稱益諦公司）之負責人，該公司滯欠已確定之87年度營利事業所得稅未分配盈餘自繳稅款計新台幣 (下同)251萬2,591元（含滯納金、滯納利息），未據繳納，已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2條第1項所定限制負責人出境之金額標準。案經財政部台北市國稅局依稅捐稽徵法第24條規定，報由被上訴人以89年11月13日台財稅第0000000000號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制上訴人出境，境管局並據以89年11月17日（89）境愛岑字第124602號書函限制上訴人出境。上訴人於91年4月9日向被上訴人申請解除出境限制，經被上訴人否准申請，上訴人不服，循序提起本件行政訴訟。按益諦公司欠繳前開稅款時，上訴人尚非負責人，且目前又已卸任，依法不得繼續限制上訴人出境，詎被上訴人竟以上訴人與變更後之負責人許志嘉為兄弟關係，依限制出境實施辦法第4條但書規定，而否准上訴人解除限制出境之申請。惟前開但書規定已逾越母法稅捐稽徵法第24條第3項授權之範圍，有違法律保留原則，應屬無效。被上訴人據以否准上訴人申請解除出境之處分，自有重大瑕疵，應予撤銷。為此請判決將訴願決定及原處分均撤銷，並解除上訴人出境限制等語。
二、被上訴人則以：本件上訴人為益諦公司之負責人，該公司滯欠已確定之87年度營利事業所得稅未分配盈餘自繳稅款251萬2,591元（含雜項金額），未依規定自行繳納，已達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準。益諦公司87年度營利事業所得稅未分配盈餘結算申報經核准延至89年5月31日辦理申報，惟該公司未依規定繳納應納稅額，被上訴人於89年11月13日函請限制當時之負責人即上訴人出境，並無違誤。
益諦公司雖於90年11月7日變更登記負責人為訴外人許志嘉，惟其與上訴人為兄弟關係，屬三親等內之親屬，依限制出境實施辦法第4條但書規定，仍應繼續限制上訴人出境。又限制出境實施辦法係依稅捐稽徵法第24條第3項及關稅法第25條之1第3項規定所訂定，乃法律授權發布之法規命令，該辦法第4條但書之規定，旨在確保稅收，避免公司負責人被限制出境後，藉辦妥負責人變更登記為由申請解除出境限制，以規避責任，並未逾越上開法律授權之目的及範圍等語，資為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第24條第3項及第49條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在50萬元以上，營利事業在100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「依第2條規定限制營利事業負責人出境後，如營利事業之負責人有變更時，應以變更後之負責人為限制出境對象。但經查明變更後原負責人仍屬該營利事業之受僱人、股東、合夥人或為變更後負責人之配偶、三親等以內之親屬者，應繼續限制其出境」亦為限制出境實施辦法第2條第1項、第4條所明定。經查益諦公司87年度營利事業所得稅未分配盈餘，經該公司申請核准延至89年5月31日辦理申報。惟該公司未於申報前繳納自行計算之應納稅額，致滯欠本稅、利息、滯納金及滯納利息合計251萬2,591元等情，有國稅徵銷檔查詢作業表及台北市國稅局辦理欠稅人或欠稅營利事業負責人限制出境案件查簽表附卷可證。被上訴人於89年11月13日函請入出境管理局限制當時之益諦公司負責人即上訴人出境，揆諸首揭限制出境實施辦法第2條第1項規定，並無不合，上訴人認益諦公司滯欠之前開稅捐已在88年報繳，斯時其非公司負責人，不應對其限制出境云云，顯有誤解。又限制出境實施辦法，係依稅捐稽徵法第24條第3項及關稅法第25條之1第3項之授權所訂定，其第2條第1項之規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依同辦法第5條規定，有該條所定6款情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之權益。上開辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸，業經大法官釋字第345號解釋在案。又上開辦法第4條規定係為避免公司負責人被限制出境後，假藉辦理負責人變更登記為由，申請解除出境限制，以規避責任，而設有但書規定，旨在確保稅收，為增進公共利益所必要。且依同辦法第5條規定，如有該條所定6款情形之一時，主管機關應即解除該負責人出境限制，亦已兼顧納稅義務人之權益。故揆諸前揭大法官解釋意旨，前開但書規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，上訴人認該規定有違法律保留原則及比例原則云云，核無足採。綜上所述，原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人訴請撤銷原處分與訴願決定，並解除上訴人之出境限制，為無理由，應予駁回等由。資為其判決之論據。
四、本院按：稅捐稽徵法第24條第1項、第2項所定，以限制移轉、設定登記及假扣押等方式凍結納稅義務人之財產，固係以財產權擔保之方式達成稅捐保全之目的，惟除上開保全程序外，如納稅義務人已無財產或已隱匿財產，自仍得對納稅義務人限制出境，以達催討稅款充實國家稅收之目的。尚不因有保全財產之程序，即謂限制出境之規定非屬必要而有違比例原則。次查憲法第23條規定，為增進公共福利必要者，得以法律限制人民之自由權利，故除同法第8條所定人身自由之剝奪原則上須由法院為之以外，僅須有法律依據，即得限制人民之自由權利，不以司法機關始得為之。是以稅捐稽徵法第24條第3項規定財政部得以納稅義務人欠稅達一定金額，函請內政部出入境管理局限制納稅義務人出境，既有法律明文依據，與憲法第11條、第23條規定並無違背。又查限制出境實施辦法第4條規定係為避免公司負責人被限制出境後，假藉辦理負責人變更登記為由，申請解除出境限制，以規避責任，而設有但書規定，旨在確保稅收，為增進公共利益所必要，且依同辦法第5條規定，如有該條所定6款情形之一時，主管機關應即解除該負責人出境限制，亦已兼顧納稅義務人之權益，限制出境並非無期間之限制，故揆諸司法院釋字第345號解釋意旨，前開但書規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍。是以上訴意旨猶以：對於欠稅達一定金額之營利事業變更其負責人，財政部可依稅捐稽徵法第24條第
1 項、第2項規定以限制移轉、設定登記及假扣押等方式凍結債務人公司所有之財產，以財產權擔保之方式達成稅捐保全之目的，或依法限制現任負責人之出境自由，以逼使該營利事業從速繳納稅款，故行政機關殊無必要僅因前後任負責人具有一定之親屬關係，即繼續限制其出境，顯有違比例原則。另稅捐稽徵法第24條第3項規定，財政部對於欠稅達一定金額之納稅義務人得函請入出境管理局限制其出境，其為營利事業者，則限制其負責人出境之處分，此項處分之權均操之於財政部，可不經司法程序直接為之，亦與憲法第11條保障人民居住遷徙之規定及精神相勃謬等語，加以爭執，揆諸前開說明，核無可採。綜上，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 7 月 28 日
第一庭審判長法 官 黃 綠 星
法 官 陳 秀 美法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 8 月 1 日
書記官 彭 秀 玲