最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第01134號上 訴 人 誠洲股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 陳欽賢律師被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國93年2月5日臺中高等行政法院91年度訴字第808號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：按公司盈餘僅是財務會計結算之結果，並非單純以現金保存在一個專有帳戶中，而是分佈在資產負債表各資產科目中，至於是否盈餘轉增資，應以公司財務調度及支出科目性質來決定。查上訴人於民國（下同）87年5月14日將新臺幣（下同）90,000,000元匯入擬投資時，瀚宇彩晶股份有限公司（下稱瀚宇公司）尚屬籌備處形態，並非已正式登記設立之公司，因此，上訴人未能確立該公司正式獲准設立之時間。而有關投資進度及投入資金之來源性質，自應以瀚宇公司設立進度、上訴人資金投入之財務文件所載而定。本件依上訴人董事會、股東會之決議及資金支出憑證，投資瀚宇公司之90,000,000元，係以盈餘增資資金撥充，應無疑義，原判決否定本件投資瀚宇公司之90,000,000元，非上訴人盈餘轉增資之資金，顯與會計原則未符而有誤會。次依促進產業升級條例第16條所規定，本件上訴人經董事會及股東會決議，以86年度盈餘增資轉投資瀚宇公司，而瀚宇公司亦經主管機關核定符合同條例第8條所規定之重要事業，則上訴人之轉投資完全符合上開規定，股東因而取得之新發行記名股票，依法自可免予計入該股東87年度綜合所得額。
另司法院釋字第210號解釋，明白闡述69年12月30日修正公布之獎勵投資條例第23條第3項第1款，關於可限額免納所得稅之利息，係規定「除郵政存簿儲金及短期票券以外之各種利息」，並未排除私人間無投資性之借款利息；而70年8月31日發布之獎勵投資條例施行細則第27條卻限制規定該款「所稱各種利息，包括公債、公司債、金融債券、金融機關之存款及工商企業借人款之利息」，財政部70年臺財稅第37930號函並認「不包括私人間借款之利息」，縱認上開細則及函釋符合獎勵投資之目的，惟逕以行政命令訂定，仍與當時有效之法條規定不合，顯有違憲法第19條租稅法定之本旨，不能適用。此外，促進產業升級條例第16條並未規定股東會日期與投資日期之關聯，及因而是否得享受此獎勵之優惠與否，茲前開施行細則所加之限制規定，已涉及投資股東是否得享有免予計入當年度所得額課稅之實質權利義務關係，其規定顯然與促進產業升級條例獎勵投資之立法目的牴觸，原判決據此不准上訴人股東因增資轉投資取得之記名股票免予計入該股東當年度綜合所得額之獎勵顯於法無據。另按公司法第389條規定：公司設立登記應俟中央主管機關發給執照後，方為確定。經濟部68年11月23日商字第40498號函並解釋，公司法第13條之轉投資應以是否為他公司之股東為斷，該部64年4月24日商字第08973號函亦解釋，依公司法第419條第1項第2款股東名簿為股份有限公司募集設立之必要登記事項。同時參照同法第6條及第389條規定，股份有限公司設立登記股東資格之取得，應自主管機關核准公司登記並發給執照，亦即於公司成立確定後，始生效力。因此，有關公司之設立及投資股東身分之取得，均應自主管機關核准公司登記發給執照生效。依瀚宇公司證明函可證明上訴人87年5月14日所投資之90,000,000元係由該公司之籌備處暫收，於該公司87年6月18日經核准並取得公司執照後始正式轉為該公司之股本，而上訴人之股東會日期為87年6月12日，係在該公司將暫收款正式轉為股本日之前。又瀚宇公司擬籌備成立，先成立籌備處，募集投資資金，上訴人擬投資90,000,000元，因此，於87年5月11日內部付款申請及87年5月14日撥款時，擬付款之對象即受款人均為瀚宇公司籌備處，而非已成立之公司，有上訴人付款申請書及繳款書可證；而匯款之會計科目為預付投資款，而非正式投資。其後，上訴人於87年6月12日召開股東會通過本件盈餘增資投資案，而瀚宇公司亦於87年6月18日正式獲准設立登記，上訴人乃據以將前開預付投資款，正式轉為長期投資款，取得正式股東之身分，因此，瀚宇公司正式成立，上訴人正式投資取得瀚宇公司股東之日期，係在上訴人股東會之後，則上訴人之投資，亦符合促進產業升級條例施行細則第36條規定。原判決認定上訴人投資日期在股東會之前，顯與公司法第6條、第389條及第419條規定有違，爰請廢棄原判決，且上訴人87年度利用86年度未分配盈餘轉投資瀚宇股份有限公司90,000,000元，上訴人股東因而取得之新發行記名股票，准免予計入該股東當年度綜合所得額。
貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查本件上訴人原利用86年度未分配盈餘137,796,126元轉投資於重要事業，固據經濟部87年9月10日經（087）商字第087126853號函核准增資在案，並取得轉投資公司經事業主管機關核發之重要事業核准函，復於87年10月3日經中國信託商業銀行信託部簽證完畢，發行137,796,126元之記名股票在案。惟查，其中轉投資瀚宇公司90,000,000元部分，其繳納股款之日期為87年5月14日，在87年6月12日上訴人股東會議決議通過之前，核與促進產業升級條例施行細則第36條規定，股東常會或股東臨時會議決同意後轉投資者之要件不符。被上訴人否准上訴人此部分緩課其股東所得稅之申請，於法並無不合。另促進產業升級條例施行細則係行政院依據促進產業升級條例第43條之授權而訂定，其第36條係對於適用促進產業升級條例第16條之要件，作細節性、技術性之規定，並未逾越母法規定之限度。又股東會乃股份有限公司之法定最高機關，亦係其內部意思決定機關，促進產業升級條例施行細則第36條規定經股東會同意後轉投資者，始能適用促進產業升級條例第16條規定之優惠，即其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額課稅，於法亦屬相符。被上訴人援引上開施行細則第36條規定，認定上訴人未分配盈餘增資金額137,796,126元中，僅47,796,126元符合緩課股東所得稅之規定，餘90,000,000元不符規定，經核並無不合。又瀚宇公司係新設立之公司，上訴人為發起人，系爭轉投資金額即發起人認繳之股款，有發起人認股繳款書附原處分卷可按，發起人依公司法第131條第1項、第143條規定，應於公司成立前即繳足股款，召開創立會，且創立會結束後即不能撤回所認股份，上訴人於87年5月14日既已繳納股款，自應認為已有轉投資之事實，其轉投資行為業已成立，洵堪認定。至經濟部68年11月23日商字第40498號函、及64年4月24日商字第08973號函，分別係針對公司法第13條及第6條規定所為之解釋，其目的在闡釋轉投資股東身分之取得時點，並非針對促進產業升級條例第16條第3款規定，符合獎勵投資之要件所為之解釋，該解釋既與本件爭點無涉，自無援適用之餘地。況依原處分卷附上訴人87年6月12日之87年度股東常會議事錄記載，亦未載明轉投資瀚宇公司及其金額，僅泛稱本次盈餘轉增資係用於投資符合促進產業升級條例之各種重要事業，詳附「發行新股或募集公司債資金來源及運用與預計可能產生效益表」云云。而依該表記載，就預定資金運用進度觀之，本次盈餘轉增資170,528,660元，其中轉投資符合促進產業升級條例之各種重要事業140,000,000元部分，其預定資金運用進度分配於87年度第3季20,000,000元、第4季50,000,000元及88年度第1季50,000,000元、第2季20,000,000元，亦即上訴人87年下半年（即第3、4季）預定資金運用進度僅70,000,000元，惟同時期已轉投資力晶半導體股份有限公司44,830,254元及華邦電子股份有限公司2,965,872元，計47,796,126元，並經被上訴人核認在案。是本件上訴人系爭轉投資瀚宇公司90,000,000元，已大幅超出其資金運用進度，自難謂系爭投資屬該次股東會議決轉投資金額之範圍。綜上所述，上訴人所述各節俱非可採，上訴人系爭轉投資瀚宇公司90,000,000元，難謂符合前開「以在股東常會或臨時會議決同意後轉投資者為限」之要件，被上訴人否准上訴人緩課股東所得稅之申請並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合。上訴人訴請撤銷訴願決定及原處分，並命被上訴人就上訴人股東因而取得之新發行記名股票，准免予計入該股東當年度綜合所得額，均非有據，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；．．．：一、增置或更新從事生產、提供勞務、研究發展、品質檢驗、防治污染、節省能源或提高工業安全衛生標準等用之機器、設備或運輸設備者。二、償還因增置或更新前款之機器、設備或運輸設備之貸款或未付款者。三、轉投資於第8條所規定之重要事業者。」為行為時促進產業升級條例第16條所明定。次按「適用本條例第16條第1款之機器、設備或運輸設備，第2款之貸款或未付款及第3款之轉投資，以在股東常會或股東臨時會議同意後購買、清償或轉投資者為限；適用同條第2款之貸款或未付款，於償還時，其所清償機器、設備或運輸設備之已使用年數，須不超過固定資產耐用年數表規定該設備之耐用年數。」為行為時促進產業升級條例施行細則第36條所明定。又公司以其未分配盈餘增資供轉投資於第8條所規定之重要事業，關係著公司全體股東權益，應經股東會事先作成決議同意，以符合公司法相關規定，而非由公司逕行以其未分配盈餘增資供轉投資於第8條所規定之重要事業後，再提請股東會就難以逆轉之既成事實予以承認，乃免剝奪全體股東權益自主性。行為時促進產業升級條例施行細則係行政院依據促進產業升級條例第43條之授權而訂定，其第36條係對於適用促進產業升級條例第16條規定意旨，作細節性、技術性之具體化規定，乃規定適用行為時促進產業升級條例第16條第3款所規定以公司未分配盈餘增資供轉投資，以在股東常會或股東臨時會議同意後轉投資者為限，符合公司法相關規定意旨，並未增加法律所無之限制。本件上訴人於88年1月28日具文向被上訴人請其86年度未分配盈餘轉投資重要事業，緩課股東所得稅。經被上訴人於88年6月11日以中區國稅二字第880032012號函答復略以：上訴人瀚宇公司日期87年5月14日在其股東會議87年6月12日之前，核與促進產業升級條例施行細則第36條規定不符，本件未分配盈餘增資金額137,796,126元，其中47,796,126元符合促進產業升級條例第16條之規定，准其所請，餘90,000,000元不符緩課股東所得稅之規定，則駁回其申請。上訴人就被駁回部分，向財政部提起訴願，亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人所主張系爭轉投資瀚宇公司90,000,000元，不符合行為時促進產業升級條例施行細則第36條所明定以在股東常會或臨時會議決同意後轉投資者為限之規定，以及上訴人87年6月12日之87年度股東常會議事錄記載，亦未載明轉投資瀚宇公司及其金額，僅泛稱本次盈餘轉增資係用於投資符合促進產業升級條例之各種重要事業，詳附「發行新股或募集公司債資金來源及運用與預計可能產生效益表」云云。而依該表記載，就預定資金運用進度觀之，本件上訴人所主張系爭轉投資瀚宇公司90,000,000元，已大幅超出其資金運用進度，而不相符合，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。又上訴人以其未分配盈餘增資供轉投資於第8條所規定之重要事業，關係著上訴人之全體股東權益，應經股東會事先作成決議同意，以符合公司法相關規定，而非由上訴人逕行以其未分配盈餘增資供轉投資於第8條所規定之重要事業後，再提請股東會就難以逆轉之既成事實予以承認，乃免剝奪上訴人之全體股東權益自主性。是原判決認本件原處分認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 7 月 28 日
第二庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 蔡 進 田法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻法 官 梁 松 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 7 月 28 日
書記官 陳 盛 信