最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00124號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國92年10月16日臺北高等行政法院91年度訴字第3795號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文原判決廢棄。
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。
理 由本件上訴人民國83年度綜合所得稅結算申報，原列報取自復興木業股份有限公司（下稱復木公司）所得新臺幣（下同）1,434,935元為變動所得，僅將其半數717,468元併入綜合所得總額申報，被上訴人初查依據復木公司申報之扣繳暨免扣繳資料，核定上訴人系爭所得1,434,935元為薪資所得，併課其當年度綜合所得稅，補徵稅款359,678元。上訴人主張系爭所得為復木公司補發以前年度之積欠薪資，屬變動所得，申經復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審判決駁回。
上訴人主張：上訴人任職之復木公司於79年9月至82年12月間財務發生困難，積欠上訴人薪資達18個月，該公司83年間取得出售土地款，遂一次補發各年度欠薪計1,434,935元。上訴人依復木公司向被上訴人專案申請函所示內容，將補發薪資作為83年度綜合所得稅申報之變動所得，被上訴人以性質不符變動所得予以否准。惟依財政部88年8月12日台財稅第000000000號函釋意旨，系爭所得應比照該函釋辦理，始符平等原則。被上訴人以個人綜合所得稅採「收付實現制」為由，不同意上訴人分年度計稅。惟於公務員補發因案停職薪資之情形，卻又違反「收付實現制」而同意分年計稅，其自相矛盾，顯然違法。倘被上訴人堅持上訴人補發薪資，不得比照公務員因案停職補發薪資分年計稅辦理，則應同意上訴人補發薪資準用所得稅法第14條第3項之「變動所得」規定，減半計稅，始符合租稅公平原則。蓋在無公司重整因素之情況下，上訴人逐年依法繳納所得稅之稅額顯較一次補發適用較高稅率之稅額為低；且本件一次補發並非上訴人所能決定，不應由上訴人承擔較高稅額之懲罰。
被上訴人則以：財政部88年8月12日台財稅第000000000號函釋係納稅義務人因案停職，嗣後經判決確定獲准復職，其停職原因自始即不存在，該一次領取停職期間之薪資所得，與本件上訴人因所任職之復木公司重整，於83年度一次取得該公司補發積欠之各年度薪資不同。且其性質與所得稅法第14條第3項變動所得不同，又個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，是被上訴人將系爭所得1,434,935元，核定為薪資所得，併課其當年度綜合所得稅，並無不合等語，資為抗辯。
原審駁回上訴人之訴無非以：上訴人系爭所得為復木公司補發積欠上訴人前各年度之薪資，而個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，其為上訴人83年度取得之薪資所得要無置疑。前開財政部88年8月12日台財稅第000000000號函釋之適用對象為因涉及刑事案件或公務員懲戒案停職經獲准復職者，乃其因案停職，嗣後經判決確定獲准復職，停職原因自始不存在，該一次領取停職期間之薪資所得，與納稅義務人因私人間債權債務關係積欠薪資嗣後一次取得之情形不同，上訴人自無從比照適用。上訴人既非前開函釋適用對象，被上訴人未予比照辦理，無違反平等原則可言。又上訴人之系爭所得與所得稅法第14條第3項之變動所得規定不符，亦無依規定以半數所得計稅之餘地，其與租稅公平原則無關。至於上訴人是否因復木公司一次補發積欠薪資致生稅額增加之損害，應由上訴人循私法途徑向復木公司為主張，不能因而冀求轉嫁要求稅賦減免等語為其判斷基礎，固非無見。
本院查：按凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，應合併計算個人綜合所得總額課徵綜合所得稅，行為時所得稅法第13條及第14條第1項第3類定有明文。「納稅義務人領取一次補發停職期間之薪資所得，其屬補發以前年度部分，應於辦理復職當年度綜合所得結算申報時，於申報書中註明補發之事實及金額，除檢附相關之扣繳暨免扣繳憑單外，並應檢附補發各年度薪資所得明細表，俾供稽徵機關計算補徵綜合所得稅。其屬補發復職當年度之薪資部分，仍應併入復職當年度綜合所得總額，課徵所得稅。稽徵機關接獲納稅義務人綜合所得稅結算申報書後，應依納稅義務人提供補發各年度薪資所得明細表之各年度薪資所得總額，分別併入各該年度綜合所得總額計算應補徵之稅額後，彙總一次發單補徵復職年度之綜合所得稅。」財政部88年8月12日台財稅第000000000號函釋在案。本件系爭所得為所得稅法第14條第1項第3類薪資所得，且係補發79年9月至82年12月之薪資，有所得扣繳憑單及復木公司84年3月30日84復整字第38號函附於原處分卷可稽，並為被上訴人所不爭執，復木公司雖於83年度給付上訴人，依上開之說明，自有首揭財政部函釋之適用，而應按補發期間分年歸入所屬年度課稅，還原收付實現原則，始符公平。原處分（復查決定）未予適用上開函釋，容有未洽，訴願決定及原審判決予以維持，尚有未洽，上訴人據以指摘，為有理由，爰將原審判決廢棄，並撤銷訴願決定及原處分（復查決定），由被上訴人重行處分。
據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第259條第1款、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 4 月 28 日
第五庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 鄭 淑 貞法 官 黃 淑 玲法 官 侯 東 昇法 官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 4 月 29 日
書記官 莊 俊 亨