最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00139號上 訴 人 甲○○○被 上訴 人 高雄市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○上列當事人間因土地增值稅事件，上訴人對於中華民國92年11月28日高雄高等行政法院92年度訴字第1010號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人在原審起訴意旨略以：上訴人前所有坐落高雄市○○區○○○段1279之2、1279之6號等兩筆土地，面積分別為15平方公尺及85平方公尺（其地上房屋為高雄市○○區○○街○○○號），於民國（下同）86年10月29日經台灣高雄地方法院（下稱高雄地方法院）拍定。被上訴人所屬三民分處依據高雄地方法院通知後，按一般用地稅率核課上開二筆土地增值稅分別為新台幣（下同）83萬6,263元及372萬3,503元，合計455萬9,766元，並函請高雄地方法院代為扣繳在案。嗣上訴人於91年2月15日對上揭土地向被上訴人申請改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，經被上訴人所屬三民分處以91年8月29日高市稽三財字第0910008626號函否准其申請。上訴人不服，申請復查，未獲變更，循序提起本件行政訴訟。按系爭房屋於高雄地方法院民事執行處拍賣時所提租賃契約書，係因女婿聽聞將被拍賣之房屋，如有長期出租，欲投標之人會怯步不敢應買，故於法院派人調查現場時，告知有出租並書立租賃契約，契約書純由女兒黃淑女自行隨意填寫，其非事實，上訴人全然不知情。為此請判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，並命被上訴人應依上訴人91年2月15日之申請，對於上訴人所有坐落高雄市○○區○○○段1279之2、1279之6號等兩筆土地，作成按自用住宅稅率核課土地增值稅之行政處分，並將溢繳稅額退至高雄地方法院重新分配等語。
二、被上訴人則以：上訴人所屬三民分處為明瞭本案系爭土地其地上建物於拍定前一年內（自85年10月29日至86年10月29日止）供租賃使用情形，曾函請高雄地方法院提供租賃契約書影本供參，由於該租賃契約書係上訴人與承租人周建富合意訂定，並由承租人提出主張經法院採據而登載於不動產附表，且因上訴人於拍賣期間內未提出異議，則據上述資料所載，上訴人所有系爭房屋有供出租使用之事實，系爭二筆土地顯不符適用自用住宅用地優惠稅率課徵土地增值稅。是上訴人辯稱該地上建物無供出租乙節，顯係事後卸責之飾詞，自不足採據等語，資為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地增值稅之稅率，依左列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達100%者，就其漲價總數額徵收增值稅40%。二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在100%以上未達200%者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅50%。三、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在200%以上者，除按前二款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅60%。」、「土地所有權人出售其自用住宅用地時，都市土地面積未超過三公畝部分．．．，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按10%徵收之，．．．。前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。．．．。」土地稅法第9條、第33條、第34條分別定有明文。是得適用自用住宅優惠稅率課徵土地增值稅者，須出售之房地同時符合供自用住宅使用、都市土地面積未超過3公畝及出售前一年內未曾供營業使用或出租等要件始足。查上訴人所有前揭房地，經高雄地方法院民事執行處於84年8月15日執行假扣押，案外人周建富即上訴人女婿旋即於同年月24日提出租賃契約書，主張其對系爭房屋有租賃權，期間自80年3月1日起至95年2月28日止，有租賃契約書在卷可憑，並經本院調閱高雄地方法院84年度執全字第1610號假扣押卷核閱屬實。高雄地方法院遂於拍賣不動產公告載明「本件建物現由第三人周建富承租，租期自民國80年3月1日起至民國95年2月28日止，每月租金新台幣（下同）5,500元，拍定後不點交．．．。」各情，經本院調取高雄地方法院85年度執字第20099號民事執行案卷，查閱無訛。且上述租賃契約上訴人簽名之真正，亦為上訴人所不否認，基於由誠信原則衍生之禁反言原則，上訴人自不得任意否定在該民事執行事件所為出租之主張，亦即上訴人與案外人周建富間於系爭房地拍定前確訂有租賃契約應可認定，上訴人前開主張，並不可採。則被上訴人否准上訴人對系爭土地改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅之申請，並無不合。復查決定及訴願決定予以維持，亦無違誤。上訴人起訴意旨求為均予撤銷，並請求判決被上訴人應依上訴人之申請，對系爭土地作成按自用住宅稅率核課土地增值稅之行政處分，並將溢繳稅額退至高雄地方法院重新分配，為無理由，應予駁回等由。資為其判決之論據。
四、本院按：上訴人所有前揭房地，經高雄地方法院民事執行處於84年8月15日執行假扣押，案外人周建富即上訴人女婿旋即於同年月24日提出租賃契約書，主張其對系爭房屋有租賃權。查該房屋租賃契約書略載：「．．．房屋所在地及使用範圍：高雄市○○區○○街○○○號3層透天樓房全部與其全部附屬建物、及其坐落之土地，租賃期限：自80年3月1日起至95年2月28日止計15年，租金：每個月5,500元正，出租人：
甲○○○（簽名蓋章）、承租人：周建富（簽名蓋章）」。經核該租賃契約書之真正為上訴人在強制執行進行中所不否認，且承租人之主張及所提出租賃契約書經法院採據而登載於拍賣不動產附表，而上訴人於拍賣期間內亦未提出異議，基於由誠信原則衍生之禁反言原則，上訴人自不得任意否定在該民事執行事件所為出租之主張。亦即上訴人與案外人周建富間於系爭房地拍定前確訂有租賃契約應可認定等情，業經原判決敘明甚詳，經核與證據法則及論理法則均無違，上訴意旨猶加以爭執，自無足取。次按所得稅法第14條第1項第5類第4款固規定：「將財產借與他人使用，除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入，繳納所得稅。」又同法施行細則第16條亦規定：「本法第14條第1項第5類第4款所稱他人，係指本人、配偶及直系親屬以外之個人或法人。」惟依上開規定，必須確係無償且非供營業或執行業務者使用，始能免計算租賃收入。如係有償提供他人使用，縱係將財產提供與直系親屬使用，亦無該規定之適用。本件上訴人所有前揭房地，上訴人以5,500元提供與案外人周建富即上訴人女婿使用，已如前述，足認上訴人提供前揭房地與其女婿使用，並非無償，自不合前開所得稅法之規定，亦難以此謂前揭房地屬於無出租之住宅用地而得適用增值稅之優惠稅率。末查前揭房地1至3樓全部出租與案外人周建富即上訴人女婿使用，亦經該租賃契約書載明在案，尚無證據證明前揭房地一部份並未出租而由上訴人自行使用之事實，上訴意旨指稱其未將前揭房地1層樓出租乙節，亦嫌無據。綜上，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨仍執：因其係上訴人之直系親屬，依所得稅法施行細則第16條第2項規定，該土地符合土地稅法第9條規定之自用住宅用地，被上訴人應查明上訴人實際自住之樓層，分別依法按自用住宅用地稅率及一般稅率計課土地增值稅，原判決遽予駁回上訴人之訴，有不適用土地稅法第34條相關解釋函令之違法等語，指摘原判決違誤，求予廢棄。揆諸前開說明，難認有理由，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 4 月 28 日
第一庭審判長法 官 黃 綠 星
法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 黃 淑 玲以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 4 月 29 日
書記官 彭 秀 玲