最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第01513號上 訴 人 洲義營造有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年4月1日臺北高等行政法院92年度訴字第383號判決，提起上訴。
本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國（下同）82年度營利事業所得稅結算申報案為會計師簽證申報案件，原核定全年所得額為新台幣（下同）7,768,551元。嗣經花蓮縣稅捐稽徵處通報上訴人無進貨事實卻取得無實際交易對象之耀德營造有限公司（下稱耀德公司）開立之統一發票，列報營業成本計1千萬元，併同虛報營業成本—薪資（黃文亮部分）135,000元，移經被上訴人審理認定其漏報所得額屬實。除依同業利潤標準淨利率核定匿報所得額為9,367,691元，核定補徵稅額為2,341,922元外，並依所得稅法第110條規定按漏稅額處漏稅裁罰2,335,600元（計至百元止）及依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰38,365元，共計處罰鍰2,373,965元。上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願，經訴願決定機關將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。上訴人就遭訴願決定駁回之本稅部分仍表不服，提起行政訴訟，經原審判決駁回，乃提起本件上訴。
二、上訴人在原審起訴主張略以：（一）被上訴人未通知上訴人提供帳證查核，即逕依同業利潤標準核定，已違反所得稅法第83條規定；並上訴人確有承作土方工程，該土方工程即為木柵第二隧道工程，39細項工程中「土方開挖近運利用」、「土方開挖及運棄」、「路幅開挖及近運利用」3項部分，而此3項細項工程，即在處理開挖土方所留廢土之清運，故支付對象均為運送公司（主要為宜聯貨運股份有限公司、廣興交通公司及埔乾交通公司等）或卡車司機個人，並此部分工程係由股東林慶龍於台北負責雇工承作，並非不能提供帳簿文據供核，並請傳訊林慶龍為證；且依查核準則第38條規定，此進貨、進料雖未取得憑證或未將取得憑證保存，或按址查對不確，被上訴人亦應按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本，而非逕依同業利潤標準核定。（二）又課徵營利事業所得稅與營業稅所應調查之課稅事實，並不相同（營業稅僅調查有無向取得交易憑證之對象進貨，而營利事業所得稅係調查有無成本支出）。上訴人既已提出具體事證，被上訴人卻僅依花蓮縣稅捐稽徵處就營業稅案件所調查事實，未就有關營利事業所得稅之規定，依職權調查上訴人提出之帳證，是被上訴人有認定事實不依證據之違法，非上訴人未提出具體事證等語，而聲明求為訴願決定及原處分均撤銷之判決。
三、被上訴人則以：上訴人因取得無進貨事實憑證部分，被上訴人依取具承諾書及前營業稅確定數計虛報10,135,000元予以剔除後，其全年所得額應為17,903,551元，被上訴人依同業利潤標準淨利率核定其營業淨利，已屬對上訴人較有利之處分。次查上訴人於82年度因無進貨事實，而取得非實際交易對象耀德公司開立之統一發票申報扣抵之事實，亦經本院89年3月26日89年度判字第940號判決確定在案。該判決並指出上訴人82年度營利事業所得稅申報成本如排除取得耀德公司開立發票，成本率為百分之80.70，乃較財政部頒同業利潤標準百分之79為高，故上訴人對於當年度材料耗用水準與財政部頒同業標準相較，已超耗至多，顯不合理，益足證上訴人與耀德公司無交易事實，被上訴人基於已行政救濟確定之同一事實營業稅核定，並無違誤，上訴人未能提出具體事證，參照本院31年判字第53號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」之意旨，上訴人空言主張，所訴核無足採等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果以：（一）基於本案同一之事實，有關補徵上訴人營業稅及罰鍰部分，迭經上訴人提起行政救濟，業經本院於89年3月26日以89年度判字第940號判決認定上訴人確有上開違章之事實確定在案。（二）系爭金額係列於營業成本項下之進貨成本，為上訴人所不爭，此與其所稱係運貨（棄土）之費用性質迥異，依會計原理原則，本無錯誤登載列報之可能；且若上訴人所稱委託合法成立之廣興公司及宜聯貨運股份有限公司（下稱宜聯公司）載運土方屬實，以上訴人身為營利事業，當熟諳應依法開立憑證之規定，豈有不向該兩公司索取憑證，卻反取自非實際交易對象之耀德公司之統一發票之理；況被上訴人依上訴人所提營業人即廣興公司及宜聯公司名稱及地址等項查證結果，查無廣興公司之營利事業登記，而宜聯公司亦於89年1月31日撤銷登記，自難認上訴人所言為實在。（三）上訴人所稱被上訴人將本件北二高木柵隧道工程誤認為天祥晶華飯店工程部分，因無礙於事實之認定，逕予更正。（四）上訴人聲請傳訊證人林慶龍，然其起訴狀待證事實之記載，足證林慶龍非受僱於上訴人，其自不能為有利於上訴人之證明，且工程款與系爭金額係運送棄土之費用相異，加以上訴人自承銷售勞務對象為廣興公司及宜聯公司，故並無傳訊證人林慶龍之必要等語，而為駁回上訴人在原審之訴之判決。
五、上訴人上訴意旨復以：（一）上訴人於原審提出宜聯公司等土石方運送單、支出款單等，係為證明木柵第二隧道工程之土方開挖近運利用、土方開挖及運棄、路幅開挖及近運利用三項工程中，確係由該公司承作該部分工程，而此為上訴人與榮工處木柵第二隧道工程合約中之內容，依商業會計處理準則第32和33條及上開會計原理原則，此項支出雖係運送棄土之支出，但非因推銷或管理營利事業過程中所消耗的財貨或勞務支出，而為履行營業本業及履行工程契約所支付者，均可歸類為工程費用，而工程費用於營建業即屬營業成本項目。原審判決未說明其根據之會計原理原則，逕認定該支出可稱為「費用」即非得列為營業成本項下，顯有判決不適用法規或適用法規不當之違背法令。（二）又原審判決採信宜聯公司之營業稅及管理查詢資料（開業日期為74年4月至89年1月），卻認定上訴人於82年間委由宜聯貨運公司運送土方難信為實在，不僅判決理由矛盾，亦有違證據法則。（三）上訴人主張因經營環境所逼，只好向非實際交易對象之第三人取具憑證，以申報所得稅，被上訴人亦未加爭執，且有證人林慶龍可證，然原審判決卻逕認上訴人不向宜聯等公司索取憑證，已有認定事實未依證據之違法。況依營利事業所得稅查核準則第38條第2項規定及合理之經驗法則，因出售者未給予統一發票致無法取得合法憑證，並非即可認定無進貨事實，原審未加以審酌，判決顯有違背經驗法則之違法。而訴請廢棄原判決，撤銷訴願決定及原處分等語。
六、本院查：按「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」業經本院著有72年判字第336號判例可資參照。經查，上訴人因於82年度及83年度取得無實際交易對象耀德公司開立之統一發票共2,100萬元申報扣抵，且其中82年度發票總額共1,000萬元部分，均屬無進貨事實一節，已經本院89年度判字第940號判決認定在案；且於本件關於上訴人82年度營利事業所得稅核定事件之行政救濟程序中，上訴人所為其實際進貨事實及對象之主張，並非於本院89年度判字第940號關於營業稅事件判決前，所未得提出之攻擊防禦方法，然上訴人於該營業稅事件判決確定前均未提出，迨至本件82年度營利事業所得稅核定事件之行政救濟程序中始行提出，而反於其在本院89年度判字第940號營業稅事件中，所為系爭發票所載之土方工程確是由耀德公司施作之主張，依前述本院72年判字第336號判例意旨，其主張自難採取。況原審判決對於上訴人所為其實際有進貨事實，並其實際進貨對象及項目之主張及舉證，何以不足採，亦已詳述其得心證之理由，上訴人此部分之爭執，核屬對於原審證據取捨及認定事實職權行使之指摘，而證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂為原判決有違背法令之情形。再上訴人所稱因運送棄土土方而支付之款項，在營造業，於會計上雖將之歸屬營業成本，但是屬營業成本下之「工程費用」，並與同屬營業成本之「進貨成本」為不同歸類，故原審判決此部分之論述，並無不合；上訴人據以指摘原判決有不適用法規、適用不當、理由矛盾暨違反證據法則、經驗法則之違法，自無可採。另上訴人所取得系爭由無實際交易對象耀德公司開立之進項憑證共1,000萬元，既屬無進貨事實，故本件已不生是否適用查核準則第38條規定之問題。又系爭由耀德公司開立之憑證所載之款項既屬無進貨事實，故關於本年度營利事業所得稅之核定，原應將此部分之憑證剔除後核定之，惟因剔除此部分憑證後，上訴人82年度之全年所得額即高於被上訴人依財政部頒訂之同業利潤標準淨利率核定之營業淨利，故原處分按財政部頒訂之同業利潤標準核定上訴人本年度之營業淨利，已屬對上訴人有利之處分，是上訴人再為本件被上訴人按同業利潤標準核定營業淨利，有違所得稅法第83條規定之爭執，自無可採，亦併此敘明。綜上所述，本件上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 9 月 29 日
第五庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 9 月 30 日
書記官 張 雅 琴