最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00184號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 宜蘭縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○
送達代收人 丙○○上列當事人間因房屋稅條例事件，上訴人不服中華民國92年8月13日臺北高等行政法院91年度訴字第901號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於民國（下同）90年4月17日向被上訴人所屬羅東分處申請辦理其戶籍所在地門牌為宜蘭縣○○鎮○○街○○號房屋（下稱系爭房屋）之稅籍登記，上訴人於受理申請日起逾2個月未為處分，上訴人不服，提起訴願。嗣被上訴人以90年8月21日宜稅羅三字第13780號函否准上訴人之申請，上訴人仍表不服，續行訴願，經宜蘭縣政府訴願決定駁回，上訴人猶未甘服，遂提起行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：被上訴人採用之資料係「宜蘭縣政府財政局回覆被上訴人的會簽」，被上訴人並未要求宜蘭縣政府財政局舉證，已明顯違反行政程序法第4條、第9條、第10條規定，而宜蘭縣政府的主張並非真實，故被上訴人之行政處分，依法應為無效。另上訴人確實已依照臺灣省財政廳58年7月14日財稅三字第68478號令，及財政部77年6月28日台財稅第000000000號函文規定，於90年6月5日遞送現住人切結書、戶籍謄本、及相關水電資料申請房屋設籍。惟被上訴人91年6月12日答辯書、91年7月18日答辯書，與被上訴人
90 年5月31日宜稅羅三字第8617號函之行政處分不符，被上訴人所言與提出之證物，並非上訴人於90年6月5日依被上訴人規定申請系爭房屋設籍所提出之資料。故被上訴人已明顯違反行政程序法第8條。此外，被上訴人既已發文述明登記系爭房屋稅籍要件，令上訴人據以申辦系爭房屋稅籍，今又一面否准上訴人申請系爭房屋設籍，一面函文成功國小申辦設籍，不僅嚴重侵犯上訴人現住人、使用人與管理人之權益，並且違反行政程序法第8條之規定。而宜蘭地方法院90年度羅簡字第254號判決書，係以被上訴人之當事人的適格有欠缺為由，將上訴人之訴駁回。因此，在未有「適格者」依照「私法」途徑謀求解決爭議之前，應以「現住人、使用人與管理人」辦理系爭房屋的稅籍登記，為此，求為判決撤銷原處分及訴願決定等語。
三、被上訴人則以：依房屋稅條例第4條第1項、第3項及第7條，及宜蘭縣房屋稅徵收細則第2條規定，上訴人並非系爭房屋之所有人，亦非該房屋之納稅義務人，且系爭房屋所有人並無住址不明之情事，亦無臺灣省財政廳58年7月14日財稅三字第68478號令一時無法確定房屋所有人之適用，是上訴人雖為現住人，尚不能依上開規定申報設立房屋稅籍。準此，被上訴人以90宜稅羅三字第13780號函否准所請，並非無據，亦無違反行政程序法規定，其次，被上訴人為稅捐稽徵機關並非不動產登記機關，房屋稅條例規定納稅義務人申報設立房屋稅籍，係為建立房屋稅課稅資料，作為課徵房屋稅之依據，是房屋稅籍並無所有權登記之法定效力。況上訴人對系爭房屋之所有人爭執事項提起民事訴訟，業經臺灣宜蘭地方法院判決駁回上訴人確認所有權不存在之訴確定。上訴人仍執以申報系爭房屋稅籍，實無理由等語，作為抗辯。
四、原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查本件被上訴人為稅捐稽徵機關並非所有權登記機關，上訴人在未經獲准登記為所有人之前，依民法第769條、第770條規定主張為所有人，向被上訴人請求為稅籍登記為顯無理由，無可准許。系爭房屋為未辦理所有權登記之房屋，上訴人既未能證明為其所建造，自不能認其為所有權之原始取得人。上訴人所主張向日本人購買一節，雖稱曾有「領受書」（收據），惟自承於50年9月波蜜拉颱風遺失，未能舉證以實其說；而水電裝置證明，亦僅能證明有用水用電之事實，與房屋所有權無涉；此外，上訴人又未提出民事確定判決證明其有所有權，則上訴人以所有人地位請求被上訴人辦理稅籍登記，其主張自無可採。被上訴人所屬羅東分處曾以90年5月31日宜稅羅三字第8617號函，並非就上訴人申請所為准駁之行政處分，僅為本件辦理程序中之命補正通知，上訴人據以補正後，被上訴人仍應依法定程序處理，被上訴人處理中如發現有不應准許情事，自得依法否准上訴人請求，要與誠信原則無關。在被上訴人處理中，既有第三人成功國民小學主張系爭房屋為其學校宿舍，依據「臺灣省日產移轉案件審查辦法」規定辦理接收，所有權人為宜蘭縣政府，而臺灣宜蘭地方法院90年度羅簡字第254號判決內已認定系爭房屋所有權人為宜蘭縣政府，則被上訴人以系爭房屋並無所有權人不明情事，否准上訴人請求，即非無據。次查，系爭房屋為日據時期建造之房屋，現門牌為文化街55號之事實為兩造所不爭執；又由上訴人之父方黃如村於台灣光復後34年11月，奉派接收成功國民小學，依該校「學校沿革誌」載有「昭和2年4月26 日校內小使室，側：校長宿舍建築著手，6月末竣工」，按日據時期該校日籍校長先後設籍於阿里史五番地內，上訴人之父方黃如村於35年2月1日始將戶籍遷入該房屋所在之阿里史里阿里史五番地，在此之前，在該地從未設籍，且依方黃如村在60年所撰公務人員履歷表所載通訊處為系爭房屋文化街55號，「眷舍狀況公有（配住）ˇ」勾記，至66年止，其戶籍地均在該地；是以雖宜蘭縣政府92年5月13日府財產字第0920055934號復函未能檢附移管冊總目錄所列「公有物一冊」，但其所附「經費」冊內亦載有「宿舍修繕費120.00元」；此外，成功國民小學63年4月18日依宜蘭縣政府函轉臺灣省政府清查國有公用財產指示，清查結果，該校有教職員宿舍2間，編號401、402，68坪，另工友宿舍一間編號403 ，10坪，又工友宿舍所在位置67年2月間改建為教室，是以縱宜蘭縣政府因光復至今事隔50餘年，因檔卷散失或逾保管年限，而未能檢送接收日產之該房屋清冊，但該房屋確係日據時期該校所建之宿舍，自堪以認定。末查，該「學校沿革誌」記載為「昭和2年4月26日校內小使室，側：校長宿舍建築著手，6月末竣工」，所載「側」應指校旁，並非上訴人所稱校內小使室旁，此由校內工友室旁並無日據時期建造之校長宿舍存在，而該校63年清查時，除編號401、402、403 為宿舍外，又別無宿舍存在；又上訴人之父，在光復接收後，於35年2月1日將戶籍遷入，所住校長宿舍並非在學校內，而係在學校旁側，則成功國校於前開民事案件中主張系爭房屋為學校宿舍，並無不合，此亦經上述民事確定判決認定該校為管理人在案，上訴人執嗣後78年間所製作之成功國小經管縣有房地清查清冊統計表於本件復行爭執，自無可採。至於上訴人之父與成功國校有無訂定借用契約，亦僅係該校有無依規定辦理問題，對於上開認定，不生影響等由，乃駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴意旨略謂：按上訴人為系爭房屋之現住人，被上訴人亦認系爭房屋「所有權屬不明」，依房屋稅條例第4條第4項規定，被上訴人自應准許上訴人申請登記房屋稅籍，原審有不適用房屋稅條例第4條第4項之違背法令。次按宜蘭地方法院90年度羅簡字第254號判決，係認上訴人以管理機關成功國小為被告，故當事人適格欠缺，並無足認系爭房屋為宜蘭縣政府所有及成功國小為管理人之事實，惟原審竟認該判決認定系爭房屋所有權人為宜蘭縣政府，有判決未依證據認定事實之違背法令。至成功國小「學校沿革誌」，因係於日據時期使用日文記載：「昭和二年四月二十六日校內小使室ノ側ニ校長宿舍建築著手，六月末竣工」，查「ノ」為日文「の」之片假名，而非中文之「，」號，係中文「的」之意；「ニ」為日文「に」之片假名，亦非中文之「：」號，係表示位置，故依該沿革誌之記載，該校校長宿舍確實位於該校校內小使室旁（側），而非位於校旁（側），原審判決錯認「ノ」為「，」，復錯認「ニ」為「：」號而為認定事實，致誤認成功國小校長宿舍位於學校之外，且工友室旁現時是否存在校長宿舍，洵與系爭房屋無涉，自無得基於「校內工友室旁並無日據時期建造之校長宿舍存在」之理由，推測系爭房屋即屬成功國小校長宿舍。原審判決未依證據認定事實，自有違背法令。尤有甚者，原審既查知阿里史字阿里史五番地之住戶戶籍謄本並非單純一戶，依日本戶政編排方式，一番地相當於一區，其下尚有丁、目及戶號，則縱現行門○○○鎮○○街○○號房屋，於日據時期屬阿里史五番地，自無足證該校日籍校長係設籍於現行門○○○鎮○○街○○號房屋內，亦無足證明系爭房屋為成功國小校長宿舍，更無足證明系爭房屋為日據時期該校所建宿舍。尤其，成功國小歷任日籍校長之戶籍為阿里史「字」阿里史五番地，上訴人之父方黃如村之戶籍則為阿里史「里」阿里史五番地，二者尚有不同，能否等同而論，亦非無疑。詎原審竟據成功國小日籍校長先後設籍於阿里史五者地，認系爭房屋為日據時期該校所建宿舍，洵屬違背法令。而縱使方黃如村係於34年奉派接收成功國小後，始遷籍於系爭房屋內，亦無足證明系爭房屋為方黃如村奉派接收之校長宿舍，另被上訴人所舉方黃如村在60年所撰公務人員履歷表，其內所載通訊處為系爭房屋○○○鎮○○街○○號」與「眷舍狀況公有（配住）」，並無證據證明此二者是否相關，原審判決竟依該履歷表所載，認系爭房屋為日據時期成功國小所建宿舍，要屬違誤。至卷內宜蘭縣政府92年5月13日府財產字第0920055934號函檢附之移管冊總目錄，並未有系爭房屋為成功國小校長宿舍之記載。且宜蘭縣政府未能檢附「臺北州曙國民學校移管冊公有物」之資料，足知宜蘭縣政府未能證明系爭房屋係成功國小於光復後接收之宿舍。尤其該函並說明：「臺北州曙國民學校當時係包含宜蘭縣各學校」，即非限於成功國小，則該函所附「經費」冊內「宿舍修繕費120.00元」之記載，非但不能證明係修繕系爭房屋，更無足證明該修繕費係修繕成功國小宿舍之用。再者，上訴人於原審主張：依據成功國小90成小總字第1724號函說明，已坦承該校的房屋登記卡原件所記載宿舍門牌號碼○○○鎮○○街○○號，78年8月20日成功國小經管縣有房地清查清冊統計表，亦明確記載其經管宿舍位於○○鎮○○街○○號校內，與該校退休總務主任黃榮樟的證詞相符，足以證明系爭房屋非宜蘭縣政府所有，又原審未說明為何系爭房屋由我政府接收後，係如何歸屬宜蘭縣政府所有，而無所有權不明之狀態之理由，且為何第2任校長戶籍遷入日期在第3、4、5任校長之後？且第2、3、4任校長戶籍遷入阿里史五番地，皆在其卸任成功國小校長職務之後？足證系爭房屋非為成功國小校長宿舍。而上訴人父親方黃如村任職成功國小的時間僅8年5個月，擔任成功國小校長職務僅3年而已，其所撰寫之公務人員履歷表上之「ˇ」記是否為其所為？上訴人之父或曾獲配他處眷舍，該項公有眷舍「ˇ」記洵與系爭房屋無關。另成功國小以63年及66年所繪製「成功國民小學校舍平面圖」，主張系爭房屋為其校長宿舍，然而成功國小繪製該圖並無依據，甚至成功國小所擁有的資料，洵與系爭房屋無關，豈可作為證明？原審就此均未表示意見，亦均未說明其為何不採之理由，自有判決不備理由之違背法令。另原審既認系爭房屋為日本政府所有，因臺灣光復我國政府自日本政府手中接收而原始取得所有權。惟原審復以系爭房屋係依臺灣省日產移轉案件審查辦法，審查確非私人財產，歸屬宜蘭縣政府所有，認系爭房屋為私人所有，二者顯屬矛盾，其判決當然違背法令等語。
六、本院按「房屋稅向房屋所有人徵收之．．．」、「第一項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時，亦同。」分別為房屋稅條例第4條第1項前段、第3項及第7條所明定。又「本條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有權人」，復經宜蘭縣房屋稅徵收細則第2條定有明文。本件上訴人申請稅籍登記，係依據民法第769條及第770條，嗣改稱其父向日本人購買取得所有權。查原判決於理由項下，業已敍明：上訴人在未經獲准登記為所有權人之前，依民法第769條、第770條有關時效取得之規定，請求稅籍登記，顯無理由；上訴人所舉水電裝置證明等，既未能證明系爭房屋為其建造，又未提出民事確定判決證明具有所有權，其以所有人地位請求辦理稅籍登記，自無可採；被上訴人所屬羅東分處
90 年5月31日宜稅羅三字第8617號函，僅為命補正之通知，如發現有不應准許情事，自得依法否准；本件處理中，既有第三人成功國民小學主張系爭房屋為其學校宿舍，依據「台灣省日產移轉案件審查辦法」規定辦理接收，所有權人為宜蘭縣政府，則系爭房屋並無所有權人不明情事，被上訴人否准上訴人之申請，即非無據等詞綦詳，揆諸前揭規定，於法並無不合。上訴人所引台灣省政府58年7月14日財稅三字第
684 78號函係針對新建房屋未確定所有人前認定納稅義務人所為釋疑，財政部77年6月28日台財稅第000000000號函則就未申領建築執照之新、增、改建房屋認定其建造完成日期而為釋示，與本件乃台灣光復後在台灣之日人公私有財產，基於國際公法之法則均由我國政府接收取得所有權之情形有間，自無適用上開函釋之餘地。又上訴人於上訴本院後另謂原判決有不適用房屋稅條例第4條第4項之違背法令云云，核屬新攻擊方法，本院不得予以審酌。另上訴人對於宜蘭縣政府函送原審有關系爭房屋列管之法律依據、相關文件及其他就系爭房屋所有權爭議之攻擊方法，無非對系爭房屋所有權有所爭執，自應循民事訴訟程序以求解決，上訴論旨就此再事爭執，本院無從審究。原判決對於上訴人之部分主張縱有漏未敍明，並就所有權之民事爭執贅予論述，雖欠允洽，惟與判決之結果並無影響，仍應予以維持。上訴論旨猶執前詞指摘原判決違法，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 2 月 3 日
第三庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩法 官 胡 國 棟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 2 月 3 日
書記官 張 雅 琴