最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第01954號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，上訴人對於中華民國93年7月28日臺中高等行政法院93年度訴字第217號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於原審起訴主張略以：上訴人於民國89年2月10日起至10月19日止，於臺中縣○○鄉○○村○○路○○○巷○○號房屋開設濱海休息站，僅提供顧客餐飲服務，並非有女陪侍之餐飲業。此觀烏日分局於89年9月25日前往臨檢時，並無查獲任何自89年2月起經營有女陪侍餐飲業之證據，而上訴人受詢問當時及事後製作筆錄、承諾書時，內容均無何時經營有女陪侍餐飲業之記載。況且有女陪侍之營業單位，每為警方列為優先前往稽查之處所，豈有放任上訴人經營有女陪侍餐飲業，歷數月之久而不前往查察？足見上訴人並非自始即經營有女陪侍餐飲業甚明，被上訴人未審酌相關資料與上訴人歷次書面說明，逕自認定上訴人自89年2月起經營有女陪侍餐飲業，不無違誤。又上訴人於烏日分局89年9月25日前往臨檢時，僅陳述每日淨賺新台幣（下同）2,000元，嗣台中縣稅捐稽徵處大屯分處承辦人員通知上訴人前往訊問時，上訴人即據實陳述營業所得為每月85,000元，有同年9月25日偵訊筆錄及11月3日承諾書可稽，詎料上訴人再被警方通知前往受訊，除於夜間上訴人精神不佳時，未先徵得上訴人同意訊問，並誘導上訴人表示營業額為每日1萬元，而該分處亦據上開警訊筆錄內容，要求上訴人作成相同數額承諾書。實則上訴人第2次警訊筆錄、承諾書之陳述除不符事實外，上訴人營業每週休1日，豈可能每日營業額均相同，又接連長達8個月無間斷營業，亦有違經驗法則。再者，上訴人補辦登記後按時申報營業稅，自89年10月20日至同年12月31日止，總收入僅135,816元；自90年1月1日至同年2月16日止，總收入僅41,520元，有上訴人之營利事業所得稅申報資料為憑，且就上訴人往來銀行資料，上開期間內並無大筆資金出入，均顯見上訴人每日營業額並無達1萬元之程度，然被上訴人僅憑上訴人上開筆錄中之自白，而未仔細查明上訴人之實際營業狀況與其他帳簿憑證或銀行存款等證據，即據以每日1萬元核算稅額與罰鍰，顯屬率斷。另上訴人所雇會計章菊英前往工作與烏日分局第2次前往臨檢之時間，均在上訴人提出上開申請設帳課稅後，則章菊英所見所聞與警方臨檢查獲排檯表、簽單等物，自不足為奇。上訴人雖自89年2月起開始經營，惟至同年8月間方裝設視聽伴唱包廂設備，有購買設備店家開立之免用統一發票收據之設備購買憑證為憑。被上訴人僅以烏日分局查察時，發現休息站內裝設有視聽伴唱包廂設備，且有女子20名在內，即認定上訴人所營者為有女陪侍之餐飲及視聽歌唱業，逕核定以較高之稅率，顯有違誤，是被上訴人所核定補徵營業稅並按所漏稅額處3倍之罰鍰，亦有違誤，爰請將訴願決定及原處分均撤銷等語。
二、被上訴人則略以：關於補徵營業稅部分，上訴人未依規定申請營業登記，於89年2月10日起至10月19日止，擅自在臺中縣○○鄉○○村○○路○○○巷○○號房屋開設濱海休息站，經營有女性陪侍之餐飲及視聽歌唱業銷售額2,520,000元，經烏日分局於89年9月25日查獲並通報被上訴人，有偵訊筆錄及承諾書可稽。上訴人事後於同年10月20日向被上訴人申請設籍登記之臺中縣政府營利事業統一發證設立（變更）登記申請書中營業項目說明欄內載明為有女陪侍，而烏日分局89年9月28日烏警行字第54936號函稱於同年月25日臨檢時查獲該商號店內陳設視聽伴唱包廂設備並任令女子吳昭諺等20人出入其間坐檯陪酒，上訴人89年9月25日於其營業場所製作之筆錄亦不否認吳君等20人出入其間坐檯陪酒之事實，並稱該店因此而生意較好，是上訴人任令吳君等20名女子在其營業場所坐檯陪酒而間接受益，與一般飲食業自不相同，而屬經營有女性坐檯陪酒型態之飲食業。又上訴人除無法提示違章期間相關之日記帳、銀行轉出入等帳證，且其提示之免用統一發票收據之視聽設備購買憑證，與實際經營之設備數量不符，亦不能提出資金流程，實無法證明店內視聽設備係89年8月始裝設。另受僱上訴人之會計章菊英於90年2月9日調查筆錄稱，其自該年元月起於該小吃店服務，內附設包廂ＫＴＶ，客人消費以3個小時為1節，1節600元，店內沒有固定小姐坐檯，均係臨時請來，坐檯費係客人自己給小姐，扣押證物排檯表亦有小姐簽名，至吳昭諺等20名女子有無於上訴人處領取薪資及薪資報表，據烏日分局92年8月25日烏警行字第0920012567號函稱，前揭期間臨檢後，嗣於90年2月9日凌晨1時許再度於該店查獲上訴人僱用章菊英為夜間22時以後工作，依現場查扣證物排檯表4張、簽單76張及上訴人、章君2人筆錄供述，均顯示上訴人自89年9月25日查獲迄第2次查獲日期間，猶繼續從事同型態樣經營工作，有刑事案件報告書、臨檢紀錄表及排檯表4份可稽，是上訴人經營有女性陪侍之特種飲食業，已違反營業稅法第12條及第28條規定，乃依同法第43條規定補徵營業稅額504,000元，並無違誤。關於罰鍰部分，上訴人未依規定申請營業登記，擅自經營有女性陪侍之餐飲及視聽歌唱業銷售額2,520,000元，違章事證明確已如前述，被上訴人乃按所漏稅額504,000元處3倍罰鍰計1,512,000元，並無違誤等語，資為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：補徵營業稅部分：經查，上訴人未依規定申請營業登記，於89年2月10日起至10月19日止，擅自在臺中縣○○鄉○○村○○路○○○巷○○號房屋開設濱海休息站，經營有女性陪侍之餐飲及視聽歌唱業，經烏日分局於89年9月25日22時10分在現場查獲，依現場紀錄、日報表及照片4張所示，有5間包廂供客人飲酒唱歌中，亦有視聽伴唱設備，且現場有20名女子，上訴人稱其自89年2月上旬開始經營該店，店內闢有7間包廂，包廂內有伴唱視聽設備及桌椅，提供客人消費飲酒，20名女子自己來店內陪客人唱歌飲酒，其每日淨賺2,000元等語。此外，上訴人於同年11月19日偵訊（調查）筆錄稱其同年9月25日偵訊調查筆錄所述實在，其營業額每日1萬元，此筆錄雖於該日20時20分之夜間製作，惟刑事案件對被上訴人偵訊之法定程序與稅捐事實之調查二者性質上並不相同，上訴人主張此警方夜間調查所為之陳述無證據能力，難謂有據。又上訴人雖提出89年8月間購買視聽設備之收據，此縱可認為上訴人於此時日有購買該設備之事實，惟視聽設備上訴人均隨時可添購或替換，又上訴人於89年9月25日為警臨檢時並未稱現場之視聽設備係剛購不久，本件復查申請書亦未提及此節，尚不得以此收據而認上訴人上開偵訊調查筆錄之陳述為不實在。依上諸情，上訴人所經營之濱海休息站有7間包廂及伴唱視聽設備，其中5間有客人飲酒，現場亦有20名女子，縱使上訴人稱彼等為自己前來，惟如現場既有包廂及視聽設備，如上訴人並未經營有女性陪侍之餐飲及視聽歌唱業，何以會有高達20名女子前來現場陪客人唱歌及飲酒，是上訴人所經營者，自與一般飲食業有間，而屬經營有女性坐檯陪酒型態之飲食業甚明。又烏日分局於90年2月9日凌晨1時許再度於該店臨檢，依現場所扣得之證物，有女性排檯表4張及營業簽單，至上訴人稱該排檯表上之人名及簽名與該分局於89年9月25日臨檢時現場吳昭諺等20名女子不同乙節，按排檯表上所載係「小秋」「艾琳」等俗稱花名而非真實姓名，縱使警方2次臨檢時現場女性有所不同，惟均足顯示上訴人經營之該店有女性在現場，供陪客人飲酒唱歌之情形。再按上訴人事後於同年10月20日向被上訴人申請設籍登記之臺中縣政府營利事業統一發證設立（變更）登記申請書中營業項目說明欄內載明為有女陪侍。復受僱上訴人之會計章菊英於該日調查筆錄稱其自89年元月起於該小吃店服務，內附設包廂ＫＴＶ，客人消費以3個小時為1節，1節600元，店內沒有固定小姐坐檯，均係臨時請來，坐檯費係客人自己給小姐等語，亦有臨檢紀錄表及排檯表可佐，均足顯示上訴人自89年9月25日至90年2月9日警方至現場臨檢期間，均為同型態樣之經營。至章菊英於本院到庭證述上訴人所經營之濱海小吃店生意不好，每日營業額1、2千元，每週均有休息1日，店內有無女性坐檯不清楚等情，與其上開警方調查時證詞不合，又與警方臨檢時之現場情形差異甚大，上訴人亦未提出其他確實反證，是其此部分證詞自難採為上訴人有利之依據。又依上開上訴人於現場營業規模及有女性陪侍客人之性質，每日營業額1萬元亦屬相當，再營業額及淨賺額並不相同，每日營業額1萬元與淨賺額2千元亦無違事理。又依上訴人經營有女性坐檯陪酒型態之飲食業，此型態屬娛樂性質，上訴人於清明、端午及中秋3節日仍照常營業，亦無違常情。再者，上訴人於90年4月18日所出具之承諾書，亦承稱其自89年2月10日起至10月19日止，在臺中縣○○鄉○○村○○路○○○巷○○號開設濱海休息站，每日營業額1萬元，該期間營業額合計2,520,000元。至上訴人雖先前於89年11月3日具承諾書，稱其每月營業額8萬5千元，此與其上開於警方調查時陳述情形有間，且此營業額每日不及3千元，依上訴人營業場所包廂數量之規模及有女性陪酒之性質，若以此營業額而得能維持其基本開銷，尚違事理。又上訴人主張其於補辦營業登記後，其營利事業所得稅申報資料，自89年10月20日至同年12月31日止，總收入僅135,816元；自90年1月1日至同年2月16日止，總收入僅41,520元乙節，惟此係上訴人自行申報之營利事業所得稅申報資料，且此期間與本件營業期間並非相同，尚難為有上訴人有利之論據。是被上訴人以上訴人90年4月18日承諾書所承認之違章事實，與上開警方臨檢事證及上訴人於警局中之陳述，以上訴人於上開時地經營有女性陪侍之特種飲食業，違反營業稅法第28條規定，乃依同法第12條第2款及第43條規定，補徵營業稅額504,000元，並未有認定課稅事實未依證據法則之違誤。罰鍰部分：上訴人於上開時地未依規定申請營業登記，擅自經營有女性陪侍之餐飲及視聽歌唱業銷售額2,520,000元，此部分事實依上所述已屬明確，被上訴人依營業稅法第51條第1款規定，按所漏稅額504,000元處3倍罰鍰計1,512,000元，亦無違誤。綜上，原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不當，因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
四、本院經核原判決於法並無違誤。上訴意旨仍執前詞並主張略以：原判決認定上訴人自89年2月10日起至10月19日止，經營有女性陪侍餐飲業，每月營業額為1萬元，無非以上訴人於台中縣警察局烏日分局之談話筆錄與台中縣稅捐稽徵處所作之承諾書為依據，然關於上開期間內之營業額，上訴人先於烏日分局89年9月25日前往臨檢時陳述「每日淨賺2,000元」，嗣後於台中縣稅捐稽徵處作成承諾書表示每月85,000元，則就上訴人上開期間之營業額為何，有調查證據之必要，原判決僅據上訴人所為上開筆錄與承諾書為認定，並未調查其他必要證據，原判決顯然違背法令。原判決認定上訴人自89年2月10日起至10月19日止所經營者為有女陪侍之餐飲業，惟烏日分局於89年9月25日與90年2月9日前往臨檢時，並未查獲證據，上訴人歷次於警訊與台中縣稅捐稽徵處說明，亦無何時經營有女陪侍餐飲業之記載，臨檢結果縱足認上訴人兩次臨檢期間繼續從事同型態經營，亦不足認定上訴人自89年2月起即經營有女陪侍餐飲業，此攸關上訴人有無違章之重要攻防方法，原審不僅未調查必要證據，亦未說明何以認定上訴人上開營業期間均經營有女陪侍餐飲業之理由，原判決顯有判決不備理由之違法。爰請廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。然查「特種飲食業之營業稅稅率如下：一、．．．二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」分別為加值型及非加值型營業稅法第12條第2款、第28條、第43條第1項第3款、第51條第1款所明定。另「一般飲食業未經許可，擅自非法經營女性陪侍之營業，應就其逃漏營業額按營業稅法第十二條規定稅率補徵營業稅，並按同法第五十一條規定處罰。」亦經財政部77年10月22日台財稅第00 0000000號函明釋在案。而本件上訴人未依規定申請營業登記，經臺中縣警察局烏日分局查獲其自89年2月10日起至10月19日止，擅自在臺中縣○○鄉○○村○○路○○○巷○○號房屋開設濱海休息站，經營有女性陪侍之餐飲及視聽歌唱業銷售額合計2,520,000元，並通報被上訴人審理違章成立，乃核定補徵營業稅額504,000元，並按所漏稅額處3倍罰鍰計1,512,000元，揆諸前開規定與說明，尚無違誤，訴願決定及原判決亦予維持，亦無不合。況查原判決已就本件爭點即上訴人主張其於89年2月10日起至10月19日止，僅提供顧客餐飲服務，並非有女陪侍之餐飲業。被上訴人未審酌相關資料與上訴人歷次書面說明，逕自認定上訴人自89年2月起經營有女陪侍餐飲業，又未查明上訴人之實際營業狀況與其他帳簿憑證或銀行存款等證據，即據以每日1萬元核算稅額與罰鍰，顯屬率斷各節，為不可採等情，明確詳述其得心證之理由，有如前述。並與前開加值型及非加值型營業稅法等法令規定與函釋意旨要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 15 日
第三庭審判長法 官 徐 樹 海
法 官 蔡 進 田法 官 黃 合 文法 官 林 茂 權法 官 鄭 小 康以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 12 月 15 日
書記官 王 褔 瀛