最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第02074號上 訴 人 正隆股份有限公司職工福利委員會代 表 人 甲○○
（送達代收人 丙○○
號27樓）被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○
（送達代收人 陳芬上列當事人間因機關團體作業組織所得稅事件，上訴人對於中華民國93年5月27日臺北高等行政法院92年度訴字第1034號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：依財政部民國（下同）69年10月8日台財稅第38431號函及88年11月18日台財稅第000000000號函意旨可知，該2函令解釋之範疇均係僅就公益文教機構及財團法人所取得以盈餘或公積增資配股之用途部分規範，即需用於與其創設目的有關活動之支出，至於該增資配股應於何時計入孳息及其他經常性收入，並未明文規定。原審適用財政部該等解釋認上訴人獲配之緩課股票應於「取得當年度」即需計入孳息及其他經常性收入，並用於與其創設目的有關活動之支出，顯有不當。次查相關租稅法令對於股票股利歸屬之課稅年度，可分為依稅法應於獲配當年度計入課稅所得額之非緩課股票，及依促進產業升級條例規定，於轉讓年度始計入課稅所得額之緩課股票2種。系爭之股票股利為依促進產業升級條例發行之緩課股票，而促進產業升級條例係79年12月29日才經總統公布實施，財政部為69年10月8日台財稅第38431號函釋時，因尚未制定促進產業升級條例，自非針對緩課股票所作之解釋，原審竟予援引適用，實有不當。且該函釋係謂財團法人受贈之未上市股票轉為財產總額後，嗣後獲配之股票股利，仍應依比照文教公益機關團體，一體適用69年10月8日台財稅第38431號函後段規定，用於與其創設目的有關活動之支出；而69年當時並未有緩課股票，其適用該年解釋之結果，自不含緩課股票。故財政部88年之解釋顯係適用於非緩課之一般股票，而不及於緩課股票，始符情理。又財政部88年11月18日台財稅第000000000號函釋，係針對財團法人接受捐贈未公開發行並上市之公司股票轉為財產總額後，衍生事項所為之規定，惟上訴人既非財團法人，系爭股票亦非未公開發行並上市之公司股票，其是否有上開函釋之適用，即有深加探究之必要。然原審未對財政部函釋內容詳加審閱，逕自援用不當之函釋，實有違誤。另依91年4月17日修訂之商業會計處理準則第15條、證期會頒證券發行人財務報告編製準則及會計研究發展基金會發布之第1號財務會計準則公報第19條有關會計處理原則等規定可知，取得股票股利當時既並不列為投資收益，其收入並非即時發生，而不當然屬於取得年度基金之孳息，自不應列為經常性收入，並受取得年度收支比率是否達80%之免稅標準限制。原審未引用上揭規定，逕認緩課股票股利於取得當時收入即已發生，而屬取得年度基金之孳息，應列為經常性收入，既屬經常性收入即應受取得年度收支比率是否達80%免稅標準之限制，其認事用法自有不當，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：查依財政部69年10月8日台財稅第38431號函釋後段，所謂取得以盈餘或公積增資配股部分之股票股利，並未排除緩課股票股利，上訴人84年度取得資本公積轉增資及盈餘配發之緩課股票新臺幣（下同）37,157,800元，緩課股票雖免予計入取得年度所得額課稅，於移轉所屬年度時再計入所得課稅，惟既已取得股票股利其股利收入已發生，仍屬取得年度基金之孳息，應列為經常性收入，既屬經常性收入即應受取得年度收支比率是否達80%免稅標準之限制，上訴人主張取得緩課股票股利依據財政部90年7月10日台財稅第0000000000號函釋規定免予計入取得年度所得額課稅，計算當年度收支比率是否達80%免稅標準時應免予計入，顯係誤解財政部之函釋。另依行政訴訟法第242條規定，本案若以原判決有違背法令為理由時，其上訴理由狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容，若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋、法院判例，則應揭示該判解之字號或其內容，如以行政訴訟法第243條所列各款情形為理由時，其上訴理由狀，應揭示合於各該款之事實，上訴理由狀如未依此項方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之情形不相合時，其上訴自難認為合法。本件上訴人所提出之上訴理由，難以認可原判決有違背法令之情形，且其上訴理由狀之內容，多係就原判決取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，則其所提上訴不合法，爰請求駁回上訴等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查本件係上訴人84年度機關團體作業組織所得稅結算申報案，申報餘絀數為4,878,148元，經被上訴人調整計入其投資收益37,157,800元，核定餘絀數為42,379,125元、課稅所得額11,566,552元，嗣又因其投資收益37,157,800元係緩課之股票，免計入當年度所得額課稅，乃更正核定課稅所得額為4,878,148元；並以不符合免稅適用標準，補徵稅額1,131,252元。按促進產業升級條例係於79年12月29日才經總統令公布實施，而財政部69年10月8日台財稅第38431號函釋，雖早於該條例實行前即為財政部所為之釋示，依理該函釋自非針對該條例有關條文所為，惟主管機關財政部於該條例實行後，復於88年作出台財稅第000000000號之函釋，謂「財團法人受贈之未上市股票轉為財產總額後，嗣後獲配之股票股利，仍應依財政部69年10月8日台財稅第38431號函後段規定，併依前開免稅標準第2條第1項第8款規定，用於與其創設目的有關活動之支出。」等語，從而上訴人主張被上訴人援引財政部69年10月8日台財稅第38431號函釋，係以舊函釋作為新法律之適用準則，自有不妥等語，容有誤解，尚難採憑。又依財政部69年10月8日台財稅第38431號函示意旨，所謂取得以盈餘或公積增資配股部分之股票股利，並未排除緩課股票股利；本件上訴人84年度取得資本公積轉增資及盈餘配發之緩課股票37,157,800元，有上訴人84年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報書1份在卷足憑，且為上訴人所不爭執，洵堪認定。查緩課股票雖免予計入取得年度所得額課稅，於移轉所屬年度時再計入所得課稅，惟既已取得股票股利，其股利收入已發生，仍屬取得年度基金之孳息應列為經常性收入，既屬經常性收入即應受取得年度收支比率是否達80%免稅標準之限制。另查緩課股票雖免予計入取得年度所得額課稅，於移轉所屬年度時再計入所得課稅，惟既已取得股票股利其股利收入已發生，仍屬取得年度基金之孳息應列為經常性收入，上訴人顯誤解財政部90年7月10日台財稅第0000000000號函釋意旨，亦難可採。綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）按「教育、文化、公益慈善機關或團體符合左列規定者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅。．．．八、其用於與其創設目的有關之支出，不低於基金之每年孳息及其他經常性收入80%者，但經主管機關查明函請財政部同意者，不在此限。」為行為時教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準第2條第1項第8款所明定。本件上訴人84年度機關團體作業組織所得稅結算申報案，申報餘絀數為4,878,148元，經被上訴人調整計入其投資收益37,157,800元，核定餘絀數為42,379,125元、課稅所得額11,566,552元，嗣又因其投資收益37,157,800元係緩課之股票，免計入當年度所得額課稅，乃更正核定課稅所得額為4,878,148元；並以不符合免稅適用標準，補徵稅額1,131,252元。上訴人不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦經訴願決定駁回，上訴人猶未甘服，乃提起本件行政訴訟。原判決關於緩課股票雖免予計入取得年度所得額課稅，於移轉所屬年度時再計入所得課稅，惟既已取得股票股利，其股利收入已發生，仍屬取得年度基金之孳息應列為經常性收入，既屬經常性收入即應受取得年度收支比率是否達80%免稅標準之限制；財政部69年10月8日台財稅第38431號函釋意旨，所謂取得以盈餘或公積增資配股部分之股票股利，並未排除緩課股票股利，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、行為時教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準第2條第1項第8款規定教育、文化、公益慈善機關或團體其用於與其創設目的有關之支出，不低於基金之每年孳息及其他經常性收入80%者為免納所得稅之法定要件，應以當年度其用於與其創設目的有關之支出與基金之每年孳息及其他經常性收入為計算標準，以判斷是否符合免納所得稅之法定要件，上訴人84年度既已取得股票股利，即應計入當年度之經常性收入，不因其屬緩課股票而異，否則將無法正確計算是否符合免納所得稅之法定要件，而與該款免納所得稅之立法意旨有違。（三）、綜上所述，是原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 29 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻法 官 梁 松 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 12 月 29 日
書記官 陳 盛 信