最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00474號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 丙○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國91年10月24日臺北高等行政法院90年度訴字第5824號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人係中硝纖維股份有限公司（下簡稱中硝公司）股東，民國（下同）86年度綜合所得稅結算申報，漏報取自中硝公司營利所得新臺幣（下同）1,561,210元，案經被上訴人查獲，遂併課核定綜合所得總額為2,099,511元，淨額為1,714,511元。並就短漏稅額245,749元，依法處罰鍰122,800元。
上訴人不服，主張系爭營利所得係中硝公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資股票，屬股票轉讓性質，非屬分派剩餘財產，且為證券交易所得（於證券交易所得停徵期間為免稅所得），原核定核課營利所得有誤；及其業於被上訴人查獲前自動補報及補繳稅款，應予免罰等情，申經被上訴人復查結果，未獲變更，提起訴願經遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院判決駁回其訴，上訴人仍不服而提起本件上訴。
二、上訴人於原審起訴主張：按「左列金額，應累積為資本公積：．．．三、處分資產之溢價收入．．．」、「前二條之法定盈餘公積及資本公積除填補公司虧損外，不得使用之。但第二百四十一條規定之情形或法律另有規定者，不在此限。」及「公司發行新股時，得依前條之股東會決議，將公積之全部或一部撥充資本，按股東原有股份之比例發給新股。」公司法第238條第3款、第239條第1項及第240條第1項分別定有明文。中硝公司辦理資本公積轉增資悉依上述規定辦理，並依法辦妥增資登記，則中硝公司辦理資本公積轉增資之法律行為，完全合法。其後中硝公司為配合業務而經股東會之特別決議辦理減資，並依公司法第281條準用同法第73條及第74條之規定程序辦理，完成減資登記，過程完全合法。是以該公司之增資及減資乃屬二個分別獨立之法律行為，且均屬合法殆無疑義。股東於資本公積轉增資時依法取得增資股票，而於減資時將股票轉讓與公司，取得其利益，依財政部83年6月15日台財稅第000000000號函釋，應屬證券交易所得，免徵所得稅。被上訴人卻逕予認定係將出售土地增益之盈餘分配予各股東，應屬所得稅法第14條第1項第1類第1款之營利所得，而無上開函釋之適用，其認事用法顯有違誤。又按司法院釋字第420號及第493號解釋，租稅法律之解釋，應本於租稅法律主義之精神，而租稅法律主義之基本精神在於對於人民課以納稅義務應以法律明文為依據，是以縱符立法目的，若與法律明文規定不合，自不得以比照方式課徵稅款，此參之司法院釋字第210號及第151號解釋，即更明瞭。又以「實質經濟行為」之實質課稅原則言，所謂經濟觀察法之實質課稅原則，並不能補正法定稅捐構成要件或構成要件特徵之欠缺，亦即法律賦予之經濟意義解釋不得超越可能文義範圍，否則即有違法之安定性。是以稅法所定課稅構成要件之解釋，均不得超越文義解釋或類推解釋，因此以資本公積轉增資配股取得之所得屬證券交易所得，依法免徵所得稅。若對同屬資本公積轉增資配發之股票轉讓所得，予以限縮為不同法令之適用，則顯屬有違租稅公平原則。被上訴人所引財政部84年3月23日台財稅第000000000號函及62年3月2日台財稅第31604號函已明白指出其內容係專指營利事業解散後辦理清算時，有關分配剩餘財產應如何處理之依據。本件係公司辦理減資收回資本公積轉增資配發之股票，屬減資之法律行為，與公司解散清算之法律行為顯屬不同範疇，與本件減資行為無關。又按司法院釋字第275號解釋，法律上所指之過失定義，乃行為人對違章結果之產生「應注意」且「能注意」而「不注意」為其構成要件，而本件依行為時財政部69年台財稅第33694號函，明確揭示「減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」則上訴人未將該筆所得申報課稅，有非屬可歸責於上訴人之過失，依上開解釋意函，亦得免予處罰。又依依財政部82年11月3日台財稅第000000000號函「主旨：核釋綜合所得稅調查基準日之認定標準原則。說明：綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若寄發處分書前經稽徵機關進行函查，調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予記錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」所稱寄發處分書前經稽徵機關進行函查等調查行為者，其涉及因他案之調查而牽連案件，仍應以實際進行調查機關已查獲違章證物日，為調查基準日，觀之財政部79年台財稅第000000000號及財政部賦稅署81年台稅二發第000000000號函自明。準此，本件係因士林稽徵所於88年5月10日對中硝公司之減資行為進行調查有無短漏扣繳稅款之情形，並經調查誤用法令而認該公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資股票之金額，係屬股東之營利事業所得後，即在88年7月通報被上訴人，而被上訴人亦未經調查即逕予論罰，足見本案乃因士林稽徵所調查中硝公司有無短漏扣繳稅款，所涉是否短漏報所得之牽連案件。則以本件上訴人補報補繳綜合所得稅在88年6月17日，時間已在士林稽徵所通報之前，且補報補繳之前，被上訴人及其所屬北投稽徵所從未對本件進行函查或其他調查作為，自不能以士林稽徵所88年5月10日對中硝公司進行調查日，為本件之調查基準日。為此，請撤銷原處分及訴願決定。
三、被上訴人在原審答辯則以：⒈本稅部分：中硝公司於85年9月出售土地，出售土地增益408,081,263元，同年10月30日以資本公積轉增資164,052,000元；於86年1月6日辦理減資187,372,080元，並以現金收回分配股票，復於同年4月23日辦理第2次資本公積轉增資181,073,210元，同年8月6日辦理第2次減資182,030,230元；於87年3月25日經臺北市政府建設局准予公司解散登記，原核定乃按該公司86年度以現金收回2次減資股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中上訴人取得營利所得1,561,210元，乃併課其當年度綜合所得稅。中銷公司於86年間利用2次資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並事後註銷公司登記及向被上訴人辦理營利事業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為及將出售土地增益分配予各股東行為實無二致；且公司法第238條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，於同法第239條及241條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人之權益；而中銷公司未將該資本公積保留於股本，或以現金股利發放，卻藉2次資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東；況上訴人以中銷公司股東身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時，亦比照持股比例收回股票，其所得性質核屬所得稅法第14條第1項第1類第1款營利所得，非上訴人所稱屬股票轉讓性質；又財政部69年5月8日台財稅第33694號函及81年5月29日台財稅第000000000號函釋規定，係屬純粹善意行為（單純減資或單純增資）行為之案件方有其適用，而中銷公司利用結束營業之前，將公司巨額資產，行增資旋後減資之形式規劃動作，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，從外觀上看來雖為二個法律行為，惟實屬為免於股東受取所分派公司財產（營利所得）而應稅之同一事實，即規避股東原應負擔之稅負，此一故意以不正當方法逃漏稅之虛偽安排，有違經驗法則，為求租稅公平，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，就已具備課稅構成要件之實質經濟行為來加以課稅。⒉罰鍰部分：被上訴人所屬士林稽徵所係於88年5月10日函請中硝公司就86年度以現金收回2次減資股票金額，辦理扣（免）繳憑單申報，而該作為與上訴人違章（漏報系爭所得）之事實有關，即應以該所之進行調查日（88年5月10日）為本案之調查基準日，上訴人雖於同年6月17日向戶籍地之被上訴人所屬北投稽徵所辦理補申報並補繳稅款，惟係在被上訴人調查日後所為之，與稅捐稽徵法第48條之1自動補報之規定未合。又財政部69年5月8日台財稅第33694號及81年5月29日台財稅第000000000號函釋，係就公司在正常運作下單純減資、單純以資本公積轉增資配發股票時所為，並非教示得以迂迴方式違背法律之規定，其與本件之情形並不相同，亦無主張信賴該函釋欠缺故意過失可言。至漏稅額計算部分，上訴人係於86年間即取得系爭營利所得1,561,210元，中硝公司負責人陳朝海分配當時並未依規定扣繳稅款，嗣經被上訴人88年通知辦理扣繳憑單後，方為補扣繳稅款及補辦扣（免）繳憑單申報，上訴人亦才辦理補報系爭所得及補繳應納之稅款，上訴人援引之財政部73年9月3日台財稅第59051號函釋，係就一般因過失致短漏報繳稅款之行為，且所得於給付當時已先行依規定扣繳稅款，為違章情節較輕之漏報所得案件，方於計算漏稅額先予扣除短漏報所得扣繳稅額，以處較輕之罰鍰，而本件上訴人係藉以迂迴方式規避原應負擔之稅賦，故意短漏報所得及稅款，依比例原則當處以較重之處罰，是計算漏稅額時當不得扣除於被上訴人查獲後所補繳之扣繳稅款，是原處分按漏稅額245,749元依法處罰鍰122,800元，亦無不合等語，資為抗辯。
四、原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查中硝公司於85年9月出售土地，出售土地增益408,081,263元，同年10月30日利用資本公積辦理轉增資164,052,000元；於86年1月6日辦理減資187,372,080元並以現金收回分配股票，復於同年4月23日辦理第2次資本公積轉增資181,073,210元，同年8月6日辦理第2次減資182,030,230元，亦以現金收回分配股票，旋於87年3月15日為解散登記，經臺北市政府建設局87年3月26日函准予登記。被上訴人認上開2次增、減資，將出售土地利得分配予股東以規避稅負，該2次減資以現金收回資本公積轉增資股票，屬營利所得，於88年5月10日令中硝公司限期扣繳申報，為中硝公司股東之上訴人並於同年6月17日補辦86年度所得稅結算申報。嗣被上訴人以上訴人於86年度綜合所得稅結算申報，漏報取自中硝公司營利所得1,561,210元，遂核定綜合所得總額為2,099,511元，淨額為1,714,511元，並就短漏稅額245,749元，依法處罰鍰122,800元，該本稅部分核定書（此部分應扣繳稅額大於應納稅額，無應補稅額，故無繳款通知書）、違章案件處分書及罰鍰繳款書一併於同年10月16日送達於上訴人，上訴人不服，於同年11月17日申請復查（被上訴人於同年月21日收文）之事實，兩造所不爭執，並有所得稅結算申報書、核定通知書、繳款書、復查申請書與中硝公司84年至86年資本額變動表附原處分書卷，及被上訴人89年8月24日財北國稅北投財字第1589204131號函、掛號郵件收執附卷足證（惟本件應屬上訴人未依所得稅法規定辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依所得稅法規定課稅之所得額，而應納所得額為254,947元，詳後述）。是就本稅部分，因無應補稅額，其復查申請應於核定通知書送達後30日內，即89年11月15日（本日非休息日、例假日）前為之，乃上訴人遲至同年同月17日申請復查，其申請復查逾期，自屬不合法。上訴人復查申請既不合法，提起之訴願亦屬不合法。其進而提起行政訴訟，於法有違。從而此部分之起訴不備要件，又無從命補正，應予駁回。復查決定及訴願決定未察，未從程序上駁回而均作成實體決定駁回復查及訴願，均有未洽，惟其駁回結論相同，仍應予維持。罰鍰部分：㈠按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下罰鍰。」為行為時所得稅法第110條第2項所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡未經檢舉、未經稽徵機關或本部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑．．．二、各稅法所定關於逃稅之處罰。」復為稅捐稽徵法第48條之1所明定。又「綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予紀錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」復經財政部82年11月3日台財稅第000000000號函所釋，符合上開法律規定意旨，應予適用。㈡查：⒈股份有限公司發行之股票係表彰股東持有股份權利之有價證券，所謂股票轉讓即係股東持有股份權利之轉讓，或簡稱股權之轉讓，股權轉讓後，股權及股份並不消滅，僅轉由第3人持有，而公司減少資本之目的及作用在銷除其股份，股份既經銷除，該股份之股權即消滅，故股份有限公司辦理減資收回股票，無論是否有給付股東現金，其目的與作用均在消滅該股票所表彰之股份與股權，不生股票轉讓（或股權轉讓）之效果，與股票轉讓（或股權轉讓）之本質不同，不屬股票轉讓行為，此觀公司法第163條至第165條、第168條第1項規定自明；又股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，依公司法第238條第3款規定，應列入資本公積，資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，實質上並無所得可言，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅（財政部81年5月29日台財稅第000000000號函釋意旨參照），但公司如辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，即係將帳面上資本公積轉增資所增加之股份變現，發現金給股東，實質上與營利事業將出售土地之盈餘（溢價收入）分配予股東，並無不同，此時股東實質上已有所得，依實質課稅原則，即應計入當年度所得課徵所得稅。上訴人所引財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋意旨謂：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為」云云，違反實質課稅原則，並誤解公司辦理減資收回股票之性質為股票轉讓行為，自不得適用，上訴人主張本案應適用財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋，尚不可採。⒉財政部81年5月29日台財稅第000000000號函釋意旨係謂「股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，應列入資本公積，股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵所得稅。但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第4條之1規定，自79年1月1日起，停止課徵所得稅」，本件中硝公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票之行為，依前述說明，既非股票轉讓行為，即無上開函釋之適用，系爭所得自難歸屬為證券交易所得，而依所得稅法第4條之1規定，停止課徵所得稅。⒊中硝公司於85年間利用資本公積轉增資後，86年間再辦理減資，又於86年間再辦理增、減資1次，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票之作為與將出售土地增益分配予各股東行為實無二致，揆諸前開說明，尚非上訴人所稱之股票轉讓性質。又中硝公司將其85年度出售土地增益408,081,263元，同年轉列資本公積164,052,000元，旋於86年1月6日減資187,372,080元，並以現金收回分配股票，復於同年4月23日辦理第2次資本公積轉增資181,073,210元，同年8月6日辦理第2次減資182,030,230元，已如前述，其減資金額超過增資金額。中硝公司嗣於87年3月25日經臺北市政府建設局准予公司解散登記，於87年9月10日分配剩餘財產，顯可見其係利用結束營業之前，將公司巨額資產分配及發還予股東，不循正當清算途徑，迴避清算分配時股東個人取得超過原始出資額部分，應課個人所得稅之規定，逕以迂迴方式即利用連續增減資之手法，將出售土地增益分配予股東而規避股東原應負擔之稅負，其結果讓股東變相分配出售土地之利得，與盈餘分配性質無異。按此種連續增減資行為，係濫用私法行為自由，透過私法行為之安排，形式上是依公司法之增減資行為，實質上達到規避股東受分配出售土地增益應負擔之稅負，此乃租稅規避行為，為符實質課稅原則，自應將該規避事實與其所欲規避之行為同視，而發生相同之法律效果，即應依所得稅法第14條第1項第1類規定，將該所得歸屬營利所得，併入上訴人86年度所得課稅。上訴人原未依法結算申報其86年度所得稅，嗣於88年5月10日為被上訴人所屬士林稽徵所調查，發其有應課稅之所得額，令中硝公司辦理扣繳，上訴人始於同年6月17日向被上訴人所屬北投稽徵所補辦申報並補繳稅款，而其綜合所得總額為2,099,511元，淨額為1,714,511元，應納稅額為254,947元，此有所得稅結算申報書（上蓋有「逾期申報」之字樣）及核定通知書可證，是上訴人未依所得稅法規定辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依所得稅法規定課稅之所得額，而應納所得額為254,947元，被上訴人應依所得稅法第110條第2項規定，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下罰鍰。被上訴人誤以上訴人86年度雖已辦理結算申報，漏報系爭營利所得1,561,210元，核定綜合所得總額為2,099,511元，淨額為1,714,511元，短漏稅額245,749元，依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額245,749元處以0.5倍之罰鍰計122,800元（計至百元止），訴願決定予以維持，原有未洽，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，本院不得更為不利於上訴人之判決，是原處分及訴願決定仍應予以維持。(三)上訴人雖主張其依財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋所為行為，依法並無故意或過失致如被上訴人所稱有短漏報所得情事，依司法院釋字第275號解釋意旨，自應不罰。且本件係被上訴人所屬士林稽徵調查中硝公司有無短漏扣繳稅款，所涉是否短漏報所得之牽連案件，又上訴人補報補繳綜合所得稅在88年6月17日，在士林稽徵所通報之前，在補報補繳之前，被上訴人及其所屬北投稽徵所從未對本件進行函查或其他調查作為，自不能以士林稽徵所88年5月10日對中硝公司進行調查日為調查基準日云云。查：⒈前揭所得稅法第14條第1項第1類規定，及財政部相關函釋早於86年上訴人取得減資股款之前即已揭示，人民本有加以認識及遵守之義務，且中硝公司先辦理增資，再減資以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，係以迂迴取巧方式幫助股東規避原應負擔之所得稅負，此為上訴人明知（即知道此種方式可以不用繳稅），上訴人乃於辦理86年度個人綜合所得稅結算申報時，未將系爭營利所得一併申報，自難謂無行為之故意。又財政部69年5月8日台財稅第33694號及81年5月29日台財稅第000000000號函釋，係就公司在正常運作下單純減資、單純以資本公積轉增資配發股票時所為解釋，其與本件之情形並不相同，並非教示人民得以迂迴取巧方式規避原應負擔之所得稅負，上訴人亦難以主張依該函釋為行為而免責。故上訴人對於此漏稅行為仍有可歸責之故意。⒉被上訴人所屬士林稽徵所係於88年5月10日函請中硝公司就86年度以現金收回2次減資股票金額，辦理扣（免）繳憑單申報，而該作為與上訴人違章（漏報系爭所得）之事實直接相關，當時被上訴人既已知悉（查獲）上訴人之漏報所得事實，依前揭函釋，即應以該所之進行調查日（88年5月10日）為本案之調查基準日，上訴人雖於同年6月17日向戶籍地之被上訴人所屬北投稽徵所辦理補申報並補繳稅款，惟係在被上訴人調查日後所為，與稅捐稽徵法第48條之1自動補報免罰之規定未合。綜上所述，上訴人對系爭所得和稅額之核定申請復查逾期，此部分起訴不備要件，應以不合法駁回，而被上訴人所為罰鍰之處分及訴願決定應予以維持。上訴人起訴請求撤銷訴願決定及原處分，應予駁回，核無違誤。
五、本院經查：㈠、上訴意旨略以⑴上訴人該退稅申請事項併同於違章處分案件一併申請行政救濟，核與行政救濟制度設置之本旨無違，原判決將之認係應於核定通知書送達後30日內申請復查，顯然有所誤解。⑵、所得稅法稱「營利所得」，係指公司分配予股東之「盈餘」，而公司利用資本公積轉增資配發之股票，係屬「資本」性質，取得該股票之股東，不論用於出售或因公司辦理減資收回所支付之價款或股款，均不屬營利所得之範圍。原判決將公司辦理減資收回轉增資配發股票之行為，解為非屬股票轉讓行為，又比附援引公司辦理清算時，有關對於資本公積配發股票所分配之剩餘財產部分，應予課稅之規定，將公司辦理減資收回資本公積轉增資配發股票之股款，遂解為「營利所得」，顯然有違所得稅法及公司法之規定，即難謂合。且於本件並無過失責任，亦已依稅捐稽徵法第48條之1規定自動補報補繳稅款下，原判決猶予論罰，亦非有合。原判決有不適用法規及誤解、誤用法令之適用法規不當，顯然違背法令。㈡、原審依事實以實質課稅論斷上訴人因公司增減資行為所取得之利益，實質為獲取公司分配之營利所得，認上訴人漏報取自中硝公司營利所得，遂併課核定綜合所得，符合租稅法律主義，並無適用法令不當或不適用法規之情事。㈢、中硝公司於85年10月30日辦理增資、86年1月6日辦理減資並以現金收回分配股票，復於同年4月23日辦理第2次資本公積轉增資、同年8月6日辦理第2次減資，亦以現金收回分配股票；嗣於87年3月25日經臺北市政府建設局准予公司解散登記，核其2次增資款係來自85年9月間出售土地資產之鉅額增益，而中硝公司自85年9月間出售土地、廠房後，幾已處於停業狀態，該公司又無另行投資生產之營運計畫需辦理增資，且於辦理增資後經濟環境情事又無發生重大變化卻又旋即減資，短短1年內藉由2次增、減資行為，將出售土地之鉅額增益急速減少，實質等同已無償分配現金股利予各股東，依其持股比例受益，而上訴人或中硝公司等，復無法對於上開公司悖於常情之增減資行為有何合理之說明及反證該等行為之非屬脫法行為，徒稱中硝公司之增資、減資行為具有形式上之合法性，委無足採。㈣、本件中硝公司兩次增資及減資會議，上訴人均有參與且同意該公司藉由增資旋即減資之目的，從相關事證及所獲經濟利益等事實，足證涉有租稅迴避之巧隙安排，已如前述，原審據以論述判決之理由，並依違章事證，認定上訴人漏未申報系爭營利所得，縱非故意，亦非無過失，揆諸司法院大法官會議第275號解釋，被上訴人依法就上訴人之行為，處以該當於法律處罰構成要件之必要罰鍰，自無違誤，上訴人辯稱其因基於信賴相關函釋而為，主張不得以稅捐罰則加以處罰，尚不足採據。又本案被上訴人所屬士林稽徵所雖通知中硝公司辦理扣繳憑單申報，惟無得上訴人以迂迴方式取得系爭所得之事實，且財政部82年台財稅第000000000號函釋，亦指明稽徵機關於寄發處分書前經進行調查時，得以最先作為日為調查基準日，而本件被上訴人所屬士林稽徵所業查明中硝公司有以迂迴方式規避各股東應稅之事實，而該事實與上訴人之違章情事有關，自得據以認定為本件之調查基準日，上訴人雖於日後補報又補繳之行為，亦難謂有稅捐稽徵法第48條之1免予處罰之適用，再者中硝公司以迂迴方式規避股東稅負，亦經原審法院認與一般因故意過失致短漏報所得案件不同，亦無於計算漏稅額時，減除扣繳稅款而處以較輕罰鍰之規定。㈤、原判決對於上訴人在原審所主張各點何以不採，均已詳加論述，認事用法均妥適，上訴意旨仍執前詞指摘原判決違誤求予廢棄，經查並無理由，上訴應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
第四庭審判長法 官 徐 樹 海
法 官 高 啟 燦法 官 吳 錦 龍法 官 黃 合 文法 官 林 茂 權以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 4 月 1 日
書記官 蘇 金 全