最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00482號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭宗典上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國92年10月22日臺中高等行政法院92年度訴字第500號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：按民法第98條規定，解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥所用之辭句。查訴外人黃振騰向上訴人承租時，其租賃標的物含與上訴人毗鄰而與臺灣糖業股份有限公司（下稱臺糖公司）交換使用之臺糖土地，因上訴人與臺糖公司交換之所有土地經政府徵收，遭臺糖公司終止交換合約，向法院請求收回其臺糖公司所有之土地，是上訴人隨時有被臺糖公司收回上開土地，並拆除其地上之建物，上訴人自不可能為每月數萬元租金，而投資數百萬元來增修擴建即將被拆除之建物及設備。且因臺糖公司要求返還土地時，該土地上之建物必遭拆除，是上訴人乃與黃振騰約定由上訴人先代其增修擴建廠房及設備，再按月補償新臺幣（下同）7萬元（或8萬元）作為增修擴建費用之扣抵，而將該增修擴建之廠房設備被拆除之風險分擔於黃振騰。否則雙方豈會在每月租金3萬元外，另於合約17條明定：甲方（上訴人）增設及建廠建地設備等計168萬元（192萬元），乙方（黃振騰）同意每月補償7萬元（8萬元）整，有卷附合約書可證。是當時簽約之真意每月給付之7萬元（或8萬元）並非租金，係上訴人增設及建廠設備之補償。原審逕以該合約約定黃振騰每月給付上訴人7萬元（8萬元）之補償費即解釋為租金，其判決顯違上揭規定及經驗法則。且上開之情非不能調查，惟原判決並未調查，亦未說明其不察之理由，是其判決自有理由不備及認定事實違反經驗法則之違誤。又上揭合約第17條規定之約定無非係因慮及該土地隨時有被臺糖公司收回，其地上之建物並無任何使用之權源（臺糖公司已終止交換契約），而恐黃振騰屆時不交還土地，徒增彼此訟爭。否則臺糖公司收回土地時，其上之建物必遭拆除，上訴人收回該建物有何實益，且事實上該建物亦遭拆除，上訴人並未取得所有權或任何事實上之處分權。是該約定之真意乃在保留臺糖公司收回土地時上訴人有終止合約之權利。然原判決並探究臺糖公司收回土地時，其地上之建物必遭拆除及上訴人事實上並無取得建物等情，即拘泥所用之辭句，逕認該補償費係租金，其適用法律亦有不當之違誤。次查系爭土地係在太平市○○路尚屬偏遠，並非繁榮之處，且黃振騰使用之廠房，其本身之價值亦有限，租金每月3萬元尚無偏低。原判決僅謂依當時通常租賃行情顯屬偏低，惟該處之行情為何？何以偏低？原判決均未論及，其判決理由亦嫌不備。另原判決以「上訴人並未提及代黃振騰墊付增設擴建廠房設備，而係於行政爭訟始提及，．．．認每月補償之7（8）萬元係租金」。然查上訴人在稅捐機關最初約談時即表示該360萬係作為支付廠房增設及擴建設備之費用，非租金，並無漏報。然原判決卻未顧及相關卷證資料及探究約談筆錄內容之真意，逕認上訴人至行政爭訟時始言及代付擴建費用，其判決與卷證資料不盡相符，自有理由矛盾之違誤，爰請求廢棄原判決。
貳、 被上訴人未提出上訴之答辯狀。
參、 原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人將
系爭坐落臺中縣太平市○○○段車籠埔小段347之2地號土地及其地上建物出租予黃振騰，期間為自民國（下同）83年7月15日起至85年7月14日止，每月租金3萬元，並由黃振騰補償上訴人因增設及擴建廠房之支出每月7萬元，及自85年7月15日起，至87年6月30日止，每月租金3萬元，亦由黃振騰補償上訴人因增設及擴建廠房之支出每月8萬元，此有公證書及房屋租賃契約書各二紙附原處分卷可稽，上訴人對已收受上述金額亦未爭執。次依上訴人與黃振騰所訂房屋契約書第16條、17條等約定及上訴人於被上訴人所屬大智稽徵所調查時之供述，均未提及上訴人係代黃振騰墊付增設擴建廠房設備，且如該增設擴建之廠房設備如屬黃振騰所有，又何須於臺糖公司臺中糖廠收回時，交還該房屋予上訴人，足認上訴人係以其費用增設及擴建廠房以供出租，上訴人於行政爭訟時始主張係為黃振騰營業目的先代其墊付增設擴建廠房費用，嗣再由黃振騰按月歸墊，性質上僅係代購代建，為建造成本之費用，並非租金等情，核無足採。綜觀房屋租賃契約書第1條及第16條所載，上訴人係出租臺中縣太平市○○路○號本國式平房鋼架造2樓廠房1棟，房屋所在包括⑴車籠埔段車籠埔小段356之2地號，計294坪建地。⑵同段347之2地號約330坪旱地（與糖廠交換使用之地），其廠地計6百多坪，惟租賃契約所載租金為每月3萬元，依當時通常租賃行情顯屬偏低，故租賃契約所載增設及擴建廠房建地設備，由黃振騰每月補償上訴人7萬元及8萬元，實係黃振騰使用系爭房地之對價，即所應支付之租金。另上訴人所指財政部82年6月22日臺財稅第00000000號及85年10月30日臺財稅第000000000號函釋，均係有關承租人向地主承租土地自費建屋之規定，與本件上訴人自建廠房提供承租人使用之情形有別，本件自不予援用。綜上所述，原處分認承租人黃振騰因使用系爭房地須每月支付上訴人7萬元或8萬元予上訴人，核屬承租人使用該租賃標的物之對價，應列為上訴人之租金收入，並核定上訴人84年度至87年度租賃所得為478,800元、513,000元、547,200元及273,000元，並無不合。上訴人及其配偶於84年度至86年度綜合所得稅結算申報，各年度均漏報利息及租賃所得，金額分別為84年度529,380元、85年度525,001元及86年度608,483元，短漏報所得稅額分別為84年度209,697元、85年度138,697元及86年度232,886元，有各類所得扣繳暨免扣繳資料、租賃契約書、公證書在卷可稽，被上訴人乃按所漏稅額處0.2倍及0.5倍之罰鍰，分別為84年度102,600元、85年度69,300元及86年度110,500元，亦無不合。訴願決定予以維持，並無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：．．．第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」、「本法第十四條第一項第五類第一款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊，遞耗資產之耗竭，無形資產之攤折、修理費、保險費以及為使出租之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊、耗竭及攤折之減除，準用本法第三章第四節有關條文之規定。必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數，其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依省區（直轄市）主管稽徵機關核定之減除標準調整之。」為行為時所得稅法第14條第1項第5類第1款及同法施行細則第15條所明定。又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。本件上訴人84年度至87年度綜合所得稅結算申報，經人檢舉漏報出租所有坐落臺中縣太平市○○村○○路○號房地及毗鄰與臺糖公司臺中廠交換使用之坐落臺中縣太平市○○○段車籠埔小段347之2號土地及其地上建物予黃振騰之租賃所得，經被上訴人查核後，核定上訴人及其配偶84年度至87年度漏報之租賃所得為478,800元、513,000元、547,200元及273,000元，並核定綜合所得總額為7,414,451元、4,072,503元、5,413,828元及2,030,714元，除補徵84年度至87年度稅款分別為203,490元、153,900元、765,226元及35,490元外，並按所漏稅額處84年度至86年度罰鍰分別為102,600元、69,300元及110,500元。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人漏報租賃所得之違章事實之認定，承租人黃振騰因使用系爭房地須每月支付上訴人7萬元或8萬元予上訴人，核屬承租人使用該租賃標的物之對價，應列為上訴人之租金收入，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。至上訴人在被上訴人處之談話記錄中上訴人係主張承租人黃振騰係補償其損失3,600,000元，並非所得等語，並非如上訴人嗣後所主張代墊代建之返還款項乙節，有該談話紀錄影本附於原處分卷可按。是原判決認本件原處分所為核定補徵所得稅及罰鍰處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
第二庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 高 啟 燦法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻法 官 梁 松 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 3 月 31 日
書記官 陳 盛 信