最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00866號上 訴 人 甲○○（原名王方村）
即嬿陵美容坊被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○
（送達代收人 鍾秀幸上列當事人間因營業稅事件，上訴人不服中華民國92年12月16日臺北高等行政法院91年度訴字第1776號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：查原判決之主要依據為上訴人昔日被警察誤導之筆錄，惟上訴人亦提出營業額在新臺幣（下同）20萬元以下之筆錄事實，但是卻不獲採信，原審對於2份不同筆錄，卻有偏頗之認定，僅以「臨訟而改稱營業額之情形」之空洞理由判決不利益於上訴人，明顯違反最高行政院法院92年度判字第968號判決意旨。又如前所述，原審唯一證據係上訴人被警察誤導之筆錄，其屬被誤導而為之自白，自應參照其他證物及事實而公平判決，上訴人曾提出經營不善諸多證據，如典當証明、帳冊、頂讓登報等事實，均證明上訴人營運沒有每月30萬元。原審僅依被誤導自白而判決上訴人敗訴，實有不公且違反最高行政法院92年度判字第919號判決意旨。又按刑事不法性高於行政不法，其採証過程中，如有被告抗辯其自白出於不正當方法取得，應由偵查單位負舉證責任，依舉重明輕法理，本件自白遭警察誤導之抗辯，自應由援用該自白筆錄之原處分機關負舉證責任，否則不能僅憑原處分機關提出該筆錄而剝奪上訴人財產權。本件系爭事實曾多次由警局於不同時期作成不同筆錄，故原審應調查警局所有筆錄，而該警局以遺失為由拒不提出該等筆錄，自應由被上訴人負違法不提出之責任，且原審應依行政訴訟法第165條判認上訴人所提之事實為真實，進而判上訴人勝訴，惟原審卻違反上開法令判決上訴人敗訴，實有判決違背法令之嫌，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：查上訴人原登記營業項目為美容護膚，未依法辦理變更登記，擅自經營按摩業務，自民國（下同）86年8月4日開始營業至87年12月7日查獲日止逃漏營業稅額計1,705,524元，此有卷附談話筆錄資料附案佐證。次查上訴人之負責人於87年12月7日於永和分局得和派出所調查筆錄中坦承營業項目是按摩護膚美容等，復經調閱臺北縣警察局永和分局提供該店負責人王化西（即王方村，現已更名為甲○○）之88年1月4日及同年12月21日2份談話筆錄，其中88年1月4日答稱該店每月營業額30萬元，則87年12月7日獲案筆錄王先生所稱每月營業額30萬元，尚可採認，又就上訴人出示自86年8月起迄至87年12月止現金帳核計其現金總計短絀188,081元，其中並有12個月份入不敷出，按該帳上訴人平均每月需支應現金216,465元，則上訴人所稱每月營業額20萬元豈足支應？該現金帳顯與常情未合，所訴核無足採。至於另一份88年12月21日稱該店每月營業額20萬元之談話筆錄，係於被上訴人88年12月14日發文檢送處分書及繳款書後所為之筆錄，顯係臨訟而改稱營業額之情形，自無法採認。茲就查獲所變更經營業之每月銷售額30萬元（含稅）按5%稅率核算每月應徵營業稅14,286元，經扣減被上訴人原查定每月銷售額18萬元原依1%稅率計算之營業稅1,800元，每月應補徵營業稅12,486元，依經營期間86年度4個月又27日應補徵61,180元，87年度11個月又7日應補徵140,256元，共計應補徵201,436元，並按漏稅額之3倍裁處罰鍰604,300元，揆諸營業稅法第51條第7款規定，並未不合。上訴人主張各節，業經原審詳為審酌論駁在案，其為判決確定之事實，並無有違背法令，要難符合行政訴訟法第242條規定之要件，是所訴核不足採，爰請求駁回上訴。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人登記營業項目為美容護膚，涉嫌未依法辦理變更登記，擅自經營按摩業務，上訴人於87年12月7日於臺北縣警察局永和分局得和派出所及88年1月4日在同警察分局刑事組調查筆錄中，坦承營業項目是按摩護膚美容等，每月營業額30萬元，上訴人若非果有每月30萬元之營業額，豈有於警前往調查其未經變更營業登記從事按摩業時，不惟自承其事，並稱其每月營業額為30萬元，所言自可採認。上訴人雖提出自86年8月起迄至87年12月止之現金帳，證明其每月營業額並無30萬元云云；惟經被上訴人核計其現金總計短絀188,081元，其中並有12個月份入不敷出，按該帳上訴人平均每月需支應現金216,465元，則上訴人所稱每月營業額20萬元，如何支應1年餘能仍繼續營業？該現金帳顯與常情未合，所訴核無足採。另88年12月21日稱該店每月營業額20萬元之談話筆錄，係於原處分機關88年12月14日發文檢送處分書及繳款書後所為之筆錄，顯係臨訟而改稱營業額之情形，核無足採。原處分就查獲所變更經營之每月銷售額30萬元（含稅）按5%稅率核算每月應徵營業稅14,286元，經扣減原查定每月銷售額18萬元原依1%稅率計算之營業稅1,800元，每月應補徵營業稅12,486元，依經營期間86年度4個月又27日應補徵61,180元，87年度11個月又7日應補徵140,256元，共計應補徵201,436元，並按所漏稅額201,436元之處3倍之罰鍰604,300元，揆諸行為時營業稅法第28條、第30條第1項及第51條第7款等規定，並無不合。另按財政部81年2月28日臺財稅第000000000號函釋，係本於主管機關之權責就小規模營業人經營登記項目以外之其他業務銷售額被查獲，其所屬稽徵機關應如何補徵營業稅及所得稅並送罰所作之規定，係屬行政規章，被上訴人係其下級機關自應遵守，本件上訴人未依規定辦理變更登記，擅自經營按摩業，違反首揭規定，原處分機關扣減查定銷售額核定漏稅額予以處罰，並無不合。從而，原處分並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。登記有關事項，由財政部定之。」「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．七、其他有漏稅事實者。」分別為行為時營業稅法第28條、第30條第1項及第51條第7款所明定。本件上訴人登記營業項目為美容護膚，涉嫌未依法辦理變更登記，擅自經營按摩業務，自86年8月4日開始營業至87年12月7日止逃漏營業稅額計1,705,524元，案經臺北縣警察局永和分局查獲，取其談話筆錄資料附案佐證，移由原處分機關臺北縣稅捐稽徵處審理違章成立，除核定補徵營業稅201,436元外，並按所漏稅額處3倍之罰鍰604,300元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，就罰鍰部分提起訴願，經遭駁回，乃提起行政訴訟。原判決關於上訴人未依法辦理變更登記，擅自經營按摩業務之違規事實，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。認本件原處分關於罰鍰部分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 6 月 16 日
第二庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 胡 國 棟法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻法 官 梁 松 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 6 月 16 日
書記官 陳 盛 信