最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00907號上 訴 人 百均企業有限公司代 表 人 乙○○
送達代收人甲○○縣桃園市○○路○○○號7樓被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國92年9月24日臺北高等行政法院91年度訴字第4196號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人起訴主張：緣上訴人民國（下同）85年度營利事業所得稅結算申報，對被上訴人原核定佣金支出及其他費用二項表示不服，申經復查決定以：追認佣金支出新台幣（下同）747,000元，變更核定所得額為1,624,367元。上訴人對於被剔除之其他費用業務拓展績優人員年終獎金1,710,000元部分，循序提起行政訴訟。按薪資係因職務上或工作上之關係給付職工於職務上或工作上提供勞務之報酬。依所得稅法第32條第1款、營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第71條第1款、第2款、第5款、第11款、所得稅法第88條及同法第92條第1項等規定，薪資認列應符合：須事先約定、不論盈虧皆須支付、權責已發生、非為定額者須有一定之計算方法、須有合法憑證及應扣繳申報等要件。查上訴人列支上開獎金1,710,000元均已符合前揭認列要件。又系爭獎金之計算係以業績紀錄為依據，既為業績紀錄，自與業務有關。再查上訴人系爭年度外銷收入38,000,000元較上年度外銷收入19,200,000元增加近一倍，可證係因獎勵拓展外銷績優獎金而產生，當與營業有關。復查決定及訴願決定竟以「與業務無關」為由，不予認列，顯有違誤。請判決撤銷訴願決定及原處分等語。
被上訴人則以：查上訴人系爭其它費用業務拓展績優人員年終獎金1,710,000元部分，領取者未及於全體員工，亦未按薪資結構比例發放。依上訴人股東會議紀錄所載績效獎金核發標準，其係依外銷營業額較上年度增加比例為標準，但應先依約定給付國外佣金，如再發給員工績效獎金，有重複給付之情形；縱上訴人訴稱其營業毛利率高於同業利潤標準，惟依其本期外銷收入38,007,570元佔本期銷貨淨額50,765,936元之比例（74.88%）換算，上訴人如同時給付佣金及獎金，其外銷淨利呈虧損狀態【（營業毛利11,329,773×74.88%）－佣金3,348,105－獎金1,710,000－（營業費用11,420,021－佣金3,348,105－獎金1,710,000）×74.88% =外銷淨利－1,338,173】，有違營利事業將本求利之目的，顯不合理。上訴人主張沈秋欗及葉素柳1月19日營業額1,022,095元之業績紀錄係不同之二筆乙節，查上訴人前檢附之出口報單為同一紙（提單號碼ＡZ0000000000），並非二筆，是此筆獎金所佔比例確有二倍於他筆之情形，亦即其獎金計算方式並不合理。又依受領獎金者葉素柳之工作內容「會計、開支票、轉帳」，應無拓展業務之績效可言。況如上訴人前稱外銷出口業務須有多方人員配合，上訴人如何就各員工之工作項目及任職期間評量其對外銷業務之績效？亦未見其敍明及提示相關資料，所訴應不足採據等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：查上訴人係經營運動器材買賣等業務，85年度營利事業所得稅結算自行申報其他費用2,949,990元，其中拓展外銷績優人員年度獎金1,710,000元部分，經被上訴人重點查核發現上訴人每月僱用人員為21.75人，但領取獎金者僅6人，未及於全體員工，且未按薪資結構比例發放，又未提示計算基礎之相關證明文件，股東會決議亦未敍明計算方法。次查領取年度績優獎金人員分別為董事長乙○○600,000元，會計葉素柳250,000元，運材部經理吳宗憲200,000元，玩具部經理侯水益300,000元，副理沈秋欗300,000元，副理侯志明60,000元，其中侯志明僅於85年10月至12月在職，每月薪資10,000元，即可領取多於薪資之獎金60,000元，葉素柳、侯水益、沈秋欗、侯志明等人之薪資，較未領取獎金之江明珠、李蕭留妹、王金華、呂寶蓮、沈文學等職員之薪資為低，且該等職員全年在職，謂其對業務無任何貢獻，亦不合理，又領取獎金之乙○○、侯水益、沈秋欗等三人為上訴人股東，出資比例分別為30% 、10%、10%，其中會計葉素柳為董事長乙○○之配偶，侯志明係乙○○與侯水益之侄子，足見其發放獎金與出資比例、親戚關係有關，有變相分配盈餘情事，乃將系爭獎金全數剔除，核定本期其他費用為1,239,990元，揆諸查核準則第71條第5款規定，自無不合。至上訴人訴稱其所列報績優人員年度獎金，確係營業所必需，經股東會議通過，獎金計算方式及核發對象，均符稅法規定等語。惟依上訴人股東會議紀錄所載績效獎金核發標準，應先依約定給付國外佣金，再提列績效獎金，顯有重複給付情事，且會計葉素柳之工作內容為「會計、開支票、轉帳」，與拓展業務績效較無關聯，其中所報領業績紀錄85年1月19日營業額1,022,095元與副理沈秋欗所報領為同一紙出口報單，亦屬不合理，況上訴人其他職員如業務助理、品管員、驗貨員、英文校對人員與外銷業務具有直接關係，卻未能領取績效獎金，上訴人亦未能提出合理說明，均足以佐證上訴人列報之系爭績優獎金，與其經營之業務並無直接關聯，被上訴人否准認列，核無違誤，因將訴願決定及原處分予以維持，駁回上訴人之訴。
上訴論旨除執前詞外，並以：查上訴人於系爭年度帳列虧損128,151元，並無盈餘可供分派。退步言之，縱認為「變相之盈餘分配」，查股東候榮仁、沈秋欄及候水益三人之出資比例與績效獎金之比例亦不相同；另有股東身分之陳嘉榮等三人並無支領績效獎金，尚難認有變相之盈餘分配之情事。次上訴人該年度給付外銷佣金及績效獎金後，營業毛利仍有9.01%，於未扣除前開金額前之平均營業毛利有22.32%，已較同業標準之毛率高，故應依所得稅法第32條認列。又查該年1月19日外銷營業額1,022,095元部分，實際上有二筆出口報單，號碼分別為：85年1月19日AZ0000000000及85年1月19日AZ0000000000，係被上訴人於復查決定時計算之錯誤，嗣於訴願時業已更正說明，原判決再行援引，亦有違誤。綜上，原判決顯違背並有不適用所得稅法第32條規定之違法，並有判決理由不備及理由矛盾之違誤云云。
查上訴人於訴願時固已主張85年1月19日外銷營業額1,022,095元實際係有兩筆出口報單，由會計葉素柳及副理沈秋欄分別報領績效獎金，並無不合理之情形，並提出出口報單二紙為證，原判決認係同一紙報單，此部分認定事實固有未符；惟原判決係以本件獎金之發放與約定給付國外佣金有重複給付情事，且上訴人如何就各員工之工作項目及任職期間評量其對外銷業務之績效、獎金發放對象如何擇出，均未提出合理之說明，因認上訴人對於系爭績優獎金之列報，與其經營之業務並無直接關聯，業已說明其得心證之理由，無上訴人所指適用法規錯誤、或判決不備理由情事。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 6 月 23 日
第五庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 鄭 淑 貞法 官 黃 淑 玲法 官 侯 東 昇法 官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 6 月 23 日
書記官 阮 桂 芬