最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00986號上 訴 人 森盛室內裝修有限公司代 表 人 乙○○訴訟代理人 呂康德律師被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 甲○○
送達代收人 丙○○上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國93年1月8日臺北高等行政法院91年度訴字第4026號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於民國（下同）八十五年七、八月份進貨（勞務）三批價款計新台幣（下同）六、００九、九００元，持祥莊實業有限公司（下稱祥莊公司）以佣金名目開立之發票作為進項憑證申報扣抵營業稅三００、四九五元，嗣原處分機關台北縣稅捐稽徵處（嗣由被上訴人承受業務）以祥莊公司為無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，認上訴人顯無向該虛設行號進貨並支付貨款之事實，乃核定補徵營業稅三００、四九五元外，並按所漏稅額處七倍之罰鍰計二、一０三、四００元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、本件上訴人在原審起訴主張：按上訴人與銷貨人之介紹承攬合約，業務代表名片、結帳單、發票、支票、銷貨人簽收支票存根、上訴人支票存款結帳單、銷貨人營業稅單、上訴人營業稅單影本等，均足證上訴人與祥莊公司確有交易之事實，上訴人並非無進貨事實取得憑證，亦無虛報進項稅額情事，依商場交易之慣例，更無過失可言。又被上訴人認依中國人壽保險股份有限公司及中國信託商業銀行股份有限公司之函覆，該等公司之裝修工程係經比價及議價程序，直接發包予上訴人，並未透過祥莊公司介紹轉交承攬，然此為一般工程招標發包之表面形式，實則若非由祥莊公司提供工程相關資訊及底價範圍，上訴人無從主動拜訪該等公司並獲邀請比價而順利得標，該等公司雖稱未與祥莊公司有任何關係，惟不應據此推斷上訴人與祥莊公司間無介紹承攬關係，而認上訴人與祥莊公司無交易事實。另法務部調查局函稱張金龍等人之聯絡電話經查均為渠等所雇用之集團成員蔡麗莉申請的，故可證明所稱之張金龍等人恐無其人云云，顯屬推測之詞，蓋張金龍確有其人，被上訴人以上開函及臺北地檢署之起訴書認祥莊公司係虛設行號，進而以上訴人雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之統一發票充抵，核以補徵所扣抵稅額並處違章罰鍰，顯有違誤。求為撤銷原處分及訴願決定之判決。
三、被上訴人則以：經查依中國人壽保險股份有限公司八十八年三月三十一日啟壽動字第０三五六號、八十八年四月十六日啟壽動字第０四一八號函覆顯見上訴人裝潢工程，並無透過祥莊公司介紹轉介之事實。第查依據法務部調查局東部地區機動工作組八十七年九月八日東機廉外字第一三七號函說明二，證明祥莊、旭亮等公司為虛設公司。又祥莊公司係無銷貨事實而專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，業經臺灣台北地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第一０七
００、一０七０五、一二五七二號起訴書查明在案。故祥莊公司顯非上訴人之實際交易對象。另參照本院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議，被上訴人以上訴人雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之統一發票充抵，而以非實際交易對象所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有以不得扣抵銷項稅額之進項憑證扣抵銷項稅額之情事，洵堪認定等語，資為抗辯。
四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：查本件上訴人自承祥莊公司係告知其中國人壽保險股份有限公司及中國信託商業銀行股份有限公司等之工程招標資訊及底價範圍，而順利參與競價得標，是祥莊公司顯係僅告知上訴人其他公司之招標情形，本與一般居間介紹而達成買賣交易致須支付居間佣金有別，且本件既係上訴人自行參加比價而得標，祥莊公司即無居間之事實，上訴人自毋庸支付佣金，況上訴人所稱支付之佣金高達所承攬之工程總價款百分之十五，亦遠超一般居間與行紀所應支付之對價行情，所稱委無可取。又查上訴人係主張系爭價款係進貨之對價，與其上開所稱祥莊公司介紹承攬一節相悖，且其支票及統一發票上復記載「佣金」字樣，亦與上訴人所稱買賣進貨之事實不符，況其空言主張祥莊公司確為系爭貨款之實際交易對象，惟除付款支票及其公司內部之結帳單、支票存款結帳單等外，卻始終未提出其他證據以實其說，揆之本院三十九年判字第二號判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。參以祥莊公司涉有以虛開發票販售牟利，有違反稅捐稽徵法、商業會計法等情形，其負責人朱琪業經判決認定在案，有臺灣臺北地方法院八十六年度訴字第二五三三號刑事案件判決等影本可資參照，益徵祥莊公司並無實際營業交易情形，是上訴人既取得涉嫌虛設行號祥莊公司所開立之發票，祥莊公司自非實際交易對象，至堪確定。
五、本件上訴意旨略謂：原審認定上訴人與祥莊公司並無實際交易事實之証據乃台北地方法院八十六年度訴字第二五三三號判決，核該判決經認定有罪之被告所犯罪名均為八十六年六月二十五日修正公布之公司法第九條第三項之罪名，除此之外，該案之被告並無另行觸犯其他罪名之宣告。依法言之，公司負責人違反當時之公司法第九條第三項規定，僅係公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足，此與所謂「人頭公司」尚屬有間，就國內之實際情形而言，為數甚夥之公司於申請設立當時均由承辦者為申請人向金主調借資金入其帳號，待公司設立完畢再歸還資金，另附加部分利息，但設立之後，公司仍正常營運，絕非所謂之空頭公司或人頭公司，因此，原審將台北地方法院八十六年訴字第二五三三號判決作為認定祥莊公司為無進、銷貨虛設行號，認定上訴人與祥莊公司無實際交易之事實，而有虛報進項稅額行為云云，其認定之事實與卷存証據不相適合，其証據上之理由矛盾，難謂原判決無行政訴訟法第二百四十三條第二項第六款判決理由矛盾之違法；原審未調查上訴人與祥莊公司之居間為報告居間？抑為媒介居間？率爾認定上訴人對於中國人壽公司及中國信託公司等之工程係參與競價得標，上訴人毋庸支付佣金云云，與民法第五百六十五條及最高法院五十二年台上字第二六七五號判例意旨有違，而上揭民法及最高法院之判例允為本件上訴人應否支付佣金之法律依據，難謂原判決無行政訴訟法第二百四十三條第一項之違法；本件於復查程序中，台北縣稅捐稽徵處曾分別去函中國人壽公司及中國信託公司函詢其裝潢工程之發包程序，依中國人壽公司函復內容觀之，亦非盡如原判決所認定全為經過競價得標，祥莊公司除報告訂約機會外，是否亦有媒介居間之情形存在，若果真有媒介居間之情形，上訴人是否亦毋庸支付佣金，原審對於有利於上訴人之証據，未於判決理由中說明其不採之理由，其判決自有行政訴訟法第二百四十三條第二項第六款「判決不備理由」之違法；上訴人曾於復查程序中提出介紹承攬合約書、祥莊公司開立之發票、結帳單、上訴人支付之支票影本及存根、銷貨人營業稅單、上訴人營業稅單影本等証據資料呈交被上訴人，足供被上訴人及原審查核，惟原審對於上訴人所提出上列證據，未說明不予採納之理由，卻反謂上訴人「始終未提出其他証據以實其說」，其判決自有行政訴訟法第二百四十三條第二項第六款判決不備理由之違法；縱使認為上訴人有違反營業稅法第五十一條第五款，然違反該條者乃處所漏稅額一倍至十倍之罰鍰，而上訴人未曾有逃漏稅之行為，且本件屬於証據認定上之問題，被上訴人卻處上訴人漏稅額七倍之罰鍰，有違行政法上之比例原則，原審未就此有所糾正，難謂原判決無行政訴訟法第二百四十三條第一項之違法。請求廢棄原判決等語。
六、本院查：㈠「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應
納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」，行為時營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款分別定有明文。又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。．．．」、「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造變造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。．．．」，復分別為行為時營業稅法第五十一條第五款及營業稅法施行細則第五十二條第一款所規定。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以祥莊公司為無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，上訴人顯無向該虛設行號進貨並支付貨款之事實，原處分機關予以補徵稅額及課處罰鍰，並無不合。因將原訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，認事用法核無違誤。
㈡經台灣台北地方法院八十六年度訴字第二五三三號判決認定
有罪之被告所犯罪名固均為八十六年六月二十五日修正公布之公司法第九條第三項之公司負責人對於公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足罪，但判決書事實欄已載明：「簡時弘受張治華（未據檢察官起訴）、張金龍（已死亡）之委託與蔡麗莉、謝月雲、涂光星等人基於概括犯意之共同犯意聯絡，自民國八十二年三月間大量籌組虛設公司行號．．．莊鄭燦為設於台北市○○○路○段○○號四樓之一明莊實業有限公司人頭董事及台北市○○○路○段○號五樓祥莊實業有限公司人頭董事．．．孫一波為設於台北市○○路○段○○○號十二樓之七昌圖實業有限公司及台北市○○路○段○○○號十二樓之七祥莊實業有限公司（變更後）之人頭股東、張舜昌為設於台北市○○○路○段○○○號四樓之一明莊實業有限公司、台北市○○○路○段○○○號四樓之一燦輝企業有限公司及台北市○○○路○段○號五樓祥莊實業公司之人頭股東．．．」，並於理由欄認定「委請辦理孫一波、朱琪等人以人頭方式申設公司之實際負責人，確為張治華」、「找尋人頭虛設公司之實際負責人，確實為張金龍、張治華二人，因此該二人才能不斷以虛設公司名義直接對外，再以虛設公司請領貨款」，及敍明尚無證據可資證明其他被告有參與張治華、張金龍販賣發票牟利及幫助逃漏稅捐等行為，惟因公訴意旨認此部分與前揭公司法第九條第三項之罪具有牽連犯之裁判上一罪關係，乃不另為無罪之諭知等語。此判決未經上訴，業已確定，足見原審援引台北地方法院八十六年訴字第二五三三號判決作為認定祥莊公司係虛設行號，上訴人與祥莊公司無實際交易之事實，而有虛報進項稅額行為之論據，與該判決意旨相符，並無上訴人所指証據上理由矛盾之情形。
㈢按民法第五百六十五條所定之居間有二種情形，一為報告訂
約機會之報告居間，一為訂約之媒介居間。其中報告居間，固不以於訂約時周旋於他人之間為之說合為必要，僅以為他方報告訂約之機會為已足，而居間人之報酬，於雙方當事人因居間而成立契約時，應許其請求。惟本件於復查程序中，台北縣稅捐稽徵處曾分別去函向上訴人承攬工程之所在單位詢問其裝修工程之發包程序，據中國人壽保險股份有限公司先後以八十八年三月三十一日啟壽動字第０三五六號、八十八年四月十六日啟壽動字第０四一八號函覆略謂：「㈠敦化大樓地下一樓拆除及裝修機電工程：招標方式為邀請四家廠商經公開比價後，由森盛公司（即上訴人）以最低價得標。㈡敦化大樓十三樓裝潢工程：招標程序係指定廠商方式，直接議價交森盛公司承攬」、「㈠森盛公司取得承攬本公司敦化大樓十三樓裝潢工程，係本公司認為該公司施工手藝佳，故自行邀請參加議價承攬。㈡本公司並未透過其他公司或個人轉介紹，亦不認識祥莊公司或張金龍」等語，另據中國信託商業銀行股份有限公司以八十八年四月七日中信銀總0000000000號函覆略謂：「本行員工健身房、新莊分行、忠孝分行、土城分行暨新興分行自動化銀行等五處裝修工程係經比價及議價程序，直接發包予森盛公司（即上訴人），並未透過祥莊公司介紹轉交承攬。．．．均由本行找三至四家廠商參加報價與議價發包，並以最低價者得標」等語各在卷，足見上訴人承攬上開公司之裝修工程，係經由比價或議價程序，並無透過祥莊公司媒介居間之情事，且無論係參加比價或直接與上開公司議價，均係出於上開公司之主動邀請，亦未見有第三人出面報告訂約機會之情形。又祥莊公司既經查明為虛設之人頭公司，專以販賣發票牟利為業，其與上訴人簽訂介紹承攬合約之實質真實性即有可疑，且其內容僅抽象記載「乙方介紹工程由甲方承攬」，並未具體指明祥莊公司介紹何家及何項工程予上訴人承攬，自難證明上訴人承攬上開公司之裝修工程係出於祥莊公司之報告居間。故上訴人主張其承攬上開公司之裝修工程係出於祥莊公司之報告居間，亦難採信。至於上訴人開立之付款支票固經祥莊公司兌領，但大部分於隔週即遭整數提領，有台灣中小企業銀行所檢送祥莊公司於八十五年九月至十一月之支票存入憑條及取款憑條附原處分卷第100至111頁可稽，由於祥莊公司係虛設之人頭公司，其存款之流向非無可疑，且依上訴人於原審所述，祥莊公司係向其報告訂約機會，卻給付佣金高達所承攬之工程總價款百分之十五，亦與常情有違，故上訴人雖有開立付款支票，惟尚難證明其有接受祥莊公司提供居間勞務之事實。從而原處分機關以上訴人並無向祥莊公司進貨（接受居間勞務）之事實，卻持其開立之發票，虛報進項稅額，乃核定補徵營業稅，並按所漏稅額處七倍之罰鍰，認事用法並無不合。又行為時營業稅法第五十一條第五款規定之罰鍰額度係漏稅額之一倍至十倍，原處分按其所漏稅額處七倍之罰鍰，並未逾越裁量權限，且依其違規情節（無進貨事實而虛報進項稅額），亦難謂裁罰過重而違反比例原則。
㈣綜上所述，原審並無判決不適用法規、適用不當或理由矛盾
之違法，雖然原判決理由之論述，有未盡完善之處，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。上訴論旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 7 月 7 日
第五庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 鄭 淑 貞法 官 姜 仁 脩法 官 黃 淑 玲法 官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 7 月 7 日
書記官 彭 秀 玲