最 高 行 政 法 院 裁 定
94年度裁字第00315號上 訴 人 上喆企業股份有限公司代 表 人 甲○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局（承受臺北縣政府稅捐稽
徵處業務）代 表 人 許虞哲上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年8月28日臺北高等行政法院92年度簡上字第333號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人原為有限公司，嗣於原審判決後之92年8月29日變更組織為股份有限公司，茲因其主體仍不失其同一性，上訴人以變更組織後之名稱提起本件訴訟，並無不合。又按「對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。」行政訴訟法第235條定有明文。所謂訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性，係指該事件涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋必要之情形而言。
二、本件上訴人主張其於88年9月間向國都汽車公司購買自用小客車乙輛，金額521,905元，營業稅額26,095元，取得統一發票乙紙，並於申報其88年9、10月份銷售額與稅額時，持以扣抵銷項稅額。遭被上訴人以系爭小客車之進項稅額依行為時營業稅法第19條規定不得扣抵銷項稅額，惟上訴人已於90年8月23日補繳系爭已扣抵之營業稅額26,095元，被上訴人仍依營業稅法第51條第5款規定按所漏稅額處2倍之罰鍰計52,100元（計至百元止），惟按：㈠稅捐稽徵法第48條之1規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，．．．處罰一律免除。」所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查而言。倘無具體可疑之違章事宜，僅係例行瞭解及納稅義務人之課稅資料，即難認符合「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」之要件。（最高行政法院90年度判字第1147號判決參照）。被上訴人90年5月22日發文字號27875號函註記「88年度帳證檢查（請提供帳簿、憑證、發票存根聯、合約書）」。依該函內容所載，應係例行瞭解及查核上訴人之課稅資料。㈡縱被上訴人所稱其於90年1月19日所製作之專案申請調檔統一發票查核清單，察覺上訴人有虛報進項稅額具體可疑之違章事實，確係屬實。惟另依財政部80年8月22日台財稅第000000000號函釋示有關「稅捐稽徵法第48條之1進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」規定：「營業稅：經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實，並以函查日（即發文日）為調查基準日。」本件上訴人於90年8月28日補報並補繳系爭進項稅額之前，從未接悉財政部前揭釋示所指公函，且前揭統一發票查核清單為90年1月19日，被上訴人為何不依財政部規定之「當日」發函，竟遲至90年5月22日超過四個月之後始發函？是被上訴人辯稱「於90年5月22日以北稅重一字第278575號函請上訴人提供88年度帳冊供核」，應係臨案栽贓。㈢依財政部75年10月6日台財稅第0000000號函示規定：「營業稅法第19條第1項第5款係規定自用乘人小汽車進項稅額不得扣抵銷項稅額，客貨兩用車所支付進項稅額，稅法尚無不准扣抵之規定。」則上訴人所購入者，既係供本業及附屬業務使用之自用車輛，依實質課稅原則，自不生不得扣抵銷項稅額之問題，原判決援引非營業稅體例之「道路交通安全規則」及「車籍資料所載車種名稱」類推適用，認定上訴人違章，於法未合等語，指摘原判決違法。
三、惟本院經核：㈠「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、．．．二、非供本業及附屬業務使用之貨物或勞務。．．．五、自用乘人小汽車。」為行為時營業稅法第19條第1項第2款及第5款所明定，該法既就「自用乘人小汽車」與「非供本業及附屬業務使用之貨物」併列為不得以進項稅額得扣抵銷項稅額，顯然立法初衷係認購買「自用乘人小汽車」為非供本業及附屬業務使用。該法施行細則第26條第2項規定：「本法第19條第1項第5款所稱乘人小汽車，係指非供銷售或提供勞務使用之9座以下乘人小客車。」使供銷售或提供勞務使用之自用乘人小汽車及10座以上之乘人客車之進項稅額得扣抵銷項稅額，施行細則之上開規定，依營業稅法之規範目的，限縮母法之適用範圍，應可認為係合理解釋營業稅法中有疑義之用語之規定，並未逾越母法之授權。因此，供銷售或提供勞務使用之自用乘人小汽車，得以進項稅額扣抵銷項稅額。而所謂「供銷售」者，係指購買小汽車之目的在於轉售；如購買之目的在於供出租者，為「供勞務使用」，此情形因乘人小汽車已非供自用，自得以進項稅額得扣抵銷項稅額。本件上訴人並非經營汽車銷售或租賃業務，因此，縱有將之作為載貨使用，亦不符合「供勞務使用」之定義，自無實質課稅原則之適用。㈡被上訴人於90年1月19日製作專案申請調檔統一發票查核清單，察覺上訴人有虛報進項稅額具體可疑之違章事實，為查核課稅資料，被上訴人乃於90年5月22日北稅重一字第27875號函請上訴人攜帶「88年度帳證檢查（請提供帳簿、憑證、發票存根聯、合約書）」。顯然本件稽核人員已進行調查，無稅捐稽徵法第48條之1規定免罰之適用。上訴人指摘之上開事項，原判決已於理由中詳為敘述，並無違誤之處，且本件又無涉法律之問題重大，而需由本院加以闡釋之必要，上訴人提起上訴，不合前揭規定，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。
四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 94 年 2 月 25 日
第五庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 鄭 淑 貞法 官 黃 淑 玲法 官 侯 東 昇法 官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 94 年 3 月 1 日
書記官 王 褔 瀛