最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01405號上 訴 人 乙○○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 淩忠嫄
送達代收人 甲○○上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國93年5月27日臺北高等行政法院92年度訴字第1597號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人分別於民國（下同）83年5月18日及8月15日將定期存款中途解約，或存款到期轉入其2等親內親屬之定存帳戶或開立支票給付之，計存入次子劉明忠定期存款帳戶新臺幣（下同）8,000,000元，另開立支票予次女劉秀雲、女婿林清祿各5,000,000元、媳婦林素琴2,000,000元，合計20,000,000元，已超過當年度贈與稅免稅額，而未依遺產及贈與稅法第24條規定於贈與行為發生後30日內辦理贈與稅申報，案經財政部賦稅署查獲，移由被上訴人核定贈與總額為20,000,000元，淨額19,550,000元，補徵贈與稅5,731,250元，並按應納稅額處1倍之罰鍰計5,731,250元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂就罰鍰部分提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：上訴人業已繳納本稅，至於罰鍰部分，由於不諳法令容有疏忽，應比照財政部76年5月6日台財稅第0000000號函釋於通知納稅義務人10日內補稅，若逾期未繳，始得予以罰鍰。為此訴請求撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：本件上訴人既係將現金轉存其2親等內親屬名下或開立支票交付之，依財政部84年6月20日台財稅第000000000號函釋應屬遺產及贈與稅法第4條規定之贈與，非同法第5條規定之視同贈與案件，尚無須依財政部76年5月6日台財稅第0000000號函釋通知納稅義務人10日補申報贈與稅。上訴人既未依行為時（下同）遺產及贈與稅法第24條第1項規定申報，被上訴人依同法第44條規定，裁處1倍罰鍰，並無不合等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「凡經常居住中華民國境內之申華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以900元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項、第24條第1項及第44條所明定。上訴人於83年間所為上開贈與行為，有財政部87年9月7日台財稅第000000000號函附上訴人87年9月5日書立之說明書、談話筆錄及臺北縣中和地區農會定期儲蓄存款存入憑條等影本附原處分卷足憑，且為上訴人所不爭執，洵堪認定。次按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第4條規定該課贈與稅。」財政部84年6月20日台財稅第000000000號函釋有案。上訴人係於83年間將定期存款中途解約，或存款到期轉入其2等親內親屬之定存帳戶或開立支票給付之，揆諸上開財政部函釋，本件係屬遺產及贈與稅法第4條所謂贈與，上訴人主張本件為同法第5條所規定「視同贈與」之情形，容有誤解，自不足採。從而被上訴人認本件係屬以現金實質贈與，並非以贈與論課稅案件，自無財政部76年5月6日台財稅第0000000號函釋，應通知納稅人於10日內申報適用之餘地。上訴人於83年間將定期存款中途解約，或存款到期轉入其2等親內親屬之定存帳戶或開立支票給付之，合計20,000,000元，已超過當年度贈與稅免稅額，而未依遺產及贈與稅法第24條規定於贈與行為發生後30日內辦理贈與稅申報，被上訴人爰核定贈與總額為20,000,000元，淨額19,550,000元，補徵贈與稅5,731,250元外，並按應納稅額處1倍之罰鍰計5,731,250元，依法自無不法，訴願決定予以駁回，亦無違誤等為其判斷之基礎，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回。
五、原判決經核於法無違。上訴意旨略謂：本件已逾核課期間。上訴人為協助關係人創業或投資而貸與系爭款項，移轉系爭資金之初係消費借貸性質，嗣因關係人迭次表示無意償還，上訴人體諒渠等創業艱難，遂予免除債務，故應屬遺產及贈與稅法第5條第1款以贈與論情形。又存款於銀行，所有權自存入時屬存款銀行，存款人僅對存款銀行取得請求返還寄託物之債權，且定期存款之返還請求權受有約定存期之限制，其流動性與現金絕不相當，為非現金之他項財產，是上訴人將系爭資金存入劉明忠之定存帳戶部分，應屬遺產及贈與稅法第5條第3款所定以自已資金為他人購置財產以贈與論情形，應依財政部76年函釋先通知贈與人補辦申報，逾期未申報，始得罰鍰云云。經查上訴人係於83年5月18日及8月15日將系爭資金贈與其2等親內親屬，是其申報贈與稅期限分別為83年6月17日及9月14日，本件5年核課期間應分別自83年6月18日及83年9月15日起算，至88年6月17日及88年9月14日止。而被上訴人於88年1月27日以北區國稅法裁字第88004028號處分書裁處罰鍰，並填發罰鍰繳款書（限繳期限為88年2月26日至88年4月25日，嗣經申請延期繳納，延至88年7月5日），由被上訴人所屬中和稽徵所於88年2月3日以北區國稅中和徵第00000000號函連同贈與稅繳款書（本稅部分）寄送，上訴人於收受上開處分書及繳款書後，於88年5月24日申請復查，有各該資料附原處分卷足考。是系爭處分書及繳款書於88年5月24日前應已寄達上訴人，本件罰鍰未逾5年核課期間。又客戶於銀行存款，渠等間縱成立消費寄託契約，惟於銀行之存款，無論係活期或定期，客戶均得隨時解約兌領，僅定期存款減損其定期利息而已，就本金部分而言，實與現金無異。是納稅義務人將現金轉存他人名下，實係利用存入銀行方式，將現金交付該人，應屬遺產及贈與稅法第4條第2項之贈與，而非同法第5條第3款之以贈與論。財政部84年6月20日台財稅第000000000號函釋亦指此情形應依該法第4條第2項規定課徵贈與稅，而未適用遺產及贈與稅法第5條第3款以贈與論。本件上訴人將款轉存其子帳戶顯係以現金贈與其子而利用其子銀行帳戶交付，並非遺產及贈與稅法第5條第3款情形。另上訴人存款於其子帳戶及開立支票予其女、女婿及媳婦兌領時，即已成立贈與關係，而上訴人主張存款及開立支票時，係出於借貸關係，嗣始免除渠等債務等，未舉證證明，自無由適用遺產及贈與稅法第5條第1款規定以贈與論。本件既非以贈與論情形，被上訴人無庸適用財政部76年5月6日台財稅第0000000號函釋，通知上訴人於10日內申報。原判決業說明其論斷之依據及證據取捨之理由，無理由不備或違背職權調查主義及憲法第80條規定可言。又以贈與論，係法律擬制之贈與，納稅義務人較易忽略，財政部76年函釋乃放寬處罰，採先通知申報，逾期未申報始予處罰方法。一般贈與與以贈與論情形不同，財政部為不同處置，難謂違反憲法第7條之租稅公平原則或行政程序法第6條之不得為差別待遇規定。贈與人除依法可不計入贈與額之贈與，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，依遺產及贈與稅法第24條額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。同法第44條規定，納稅義務人未依限辦理贈與稅申報者，即應按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰，未以先行通知為要件，是被上訴人據以裁罰，係依法而為，難以其未先行通知上訴人申報，認違反憲法第19條之租稅法律主義。綜上，上訴人之上訴為無理由，應予駁回。
六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 8 月 31 日
第四庭審判長法 官 黃 璽 君
法 官 黃 淑 玲法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 8 月 31 日
書記官 邱 彰 德