最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01596號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 送達處所同上上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國94年4月13日高雄高等行政法院93年度訴字第827號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」遺產及贈與稅法第4條第2項定有明文。本件上訴人及訴外人王淑貞之帳戶，既是上訴人之父王萬收為配合銀行之作業而設立，其間帳號資金運作均由上訴人之父王萬收所統籌運用，而因上訴人之父王萬收不識字，其資金均委由訴外人王淑貞代為處理，是以，其間各帳戶間資金往來頻繁，上訴人之父王萬收直至臨終時，尚且遺留大筆負債，足證上訴人之父實無能力亦無意願贈與財產。是則，原判決顯有認定事實不符經驗法則之違法，應予廢棄。另，助榮木業股份有限公司（下稱助榮公司）設立於民國（下同）62年，其資產購買於68年，而上訴人等之股份亦於74年間即已取得，是以，助榮公司是先父王萬收早期事業輝煌時的投資，與本件之貸款投資事宜無關。再者，上訴人與訴外人王淑貞名下之財產均為繼承而得，且均已遭債權銀行查封，而上訴人之妹王淑敏與其夫婿雙雙行醫多年，節儉持家，少有積蓄，實屬常情。又上訴人之父王萬收及上訴人等若為規避遺產稅，何需各自背負龐大之負債，復又承受巨額的贈與稅，實有違常理，故原判決顯有行政訴訟法第243條第2項第6款判決不備理由之違法，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。．．．。」本院著有62年判字第127號判例可資參照。本件上訴人之父王萬收是於90年1月11日自其第一商業銀行三民分行（以下簡稱一銀三民分行）存款帳戶提領新臺幣（下同）300萬元，轉存上訴人之姐王淑貞同銀行帳戶等情，有存摺類存款取款憑條、存款憑條及存款明細分類帳影本可稽，自堪認定；而參諸上述改制前行政法院62年判字第127號判例意旨，動產所有權之歸屬，原以占有為要件，系爭自上訴人之父王萬收帳戶提領之款項既存入上訴人之姊王淑貞名義之帳戶，其所有權即屬訴外人王淑貞所有。次查，上訴人之姊王淑貞之帳戶於90年1月11日（原判決誤植為89年1月11日）經其父王萬收自一銀三民分行提領300萬元，轉帳匯入後，該帳戶除於90年2月9日匯款100萬元至訴外人曾楊惠英彰化商業銀行三民分行（以下簡稱彰銀三民分行）之帳戶外，其餘則經陸續提領使用一節，有相關存提明細表可按；且經被上訴人先後以92年4月29日南區國稅審二字第09200077794號函請王淑貞，及以93年4月9日南區國稅法一字第0930105731號函請上訴人說明資金往來法律關係，然訴外人王淑貞及上訴人均未函復，而於原審審理中經通知訴外人王淑貞亦均未能通知到案，且上訴人於原審審理中亦表示其未能連絡上王淑貞，並表示對資金過程不清楚等語；而經原審調閱本件相關之銀行帳戶包含被繼承人王萬收、上訴人及訴外人王淑敏、王淑貞在一銀三民分行及大寮鄉農會之帳戶往來明細資料結果，並未能查得本件系爭款項之存入訴外人王淑貞帳戶有何上訴人所稱是為銀行借款之借新還舊情事；另系爭300萬元經匯入訴外人王淑貞帳戶後，該帳戶嗣雖有100萬元再匯至訴外人曾楊惠英在彰銀三民分行帳戶情事，然其用途為何？是為王淑貞個人或為其父王萬收而匯款，就此接近納稅義務人之事實，上訴人不僅未能說明及提出證據以供原審調查，已難採認，況該100萬元是自王淑貞帳戶匯入訴外人曾楊惠英帳戶，而非自王萬收帳戶匯入訴外人曾楊惠英帳戶。換言之，系爭款項存入訴外人王淑貞帳戶後，王淑貞提領之用途為何？是否有為其父王萬收調度資金處理事務情事，因該等款項已自帳戶提領，則就此發生於納稅義務人所得支配範圍之事實，上訴人及另一納稅義務人王淑貞（王淑貞亦為其父王萬收之繼承人）又未履行其協力義務，就事實為完全且真實之陳述，則就本件事實過程即無從認定上訴人之主張為真實。又查，贈與稅性質上係用以補充遺產稅，以規制被繼承人於生前藉由財產移轉，以規避遺產稅。本件依原審調閱之一銀三民分行及大寮鄉農會關於上訴人之父王萬收與其子女即上訴人、王淑貞及王淑敏等人之帳戶資料，其等相互間之資金往來固頗為頻繁，然關於上訴人與訴外人王淑貞及王淑敏之財產狀況，渠等不僅均為助榮公司股東，且上訴人及訴外人王淑貞、王淑敏名下均擁有相當之財產一節，有助榮公司股東名冊及財產歸戶資料在卷可按；另上訴人之父王萬收是於91年1月28日死亡，而於其生前之88年4月8日曾出售坐落高雄縣○○鄉○○段20之1地號等土地，買賣總價金為1億5,520萬元，其中有總額將近9千萬元之款項是存入上訴人帳戶及用以代償上訴人、訴外人王淑貞、王淑敏及助榮公司之貸款（此部分是否構成贈與並未在本件涉訟範圍），並上訴人自承其與訴外人王淑敏、王淑貞是因代書及銀行之作業，方至銀行簽名擔任借款之借款人等語，足見上訴人及訴外人王淑敏、王淑貞均知悉其等有在一銀三民分行貸款及開立帳戶情事，並訴外人王淑貞與上訴人在一銀三民分行之貸款於91年1月28日上訴人之父王萬收死亡時，貸款餘額均為零一節，亦有明細表可按；是自上述上訴人及其他相關人資金及財產之大概，可知，上訴人不僅對其父之資金及其等帳戶之運作情形，並非毫不知情，且上訴人及訴外人王淑貞亦非僅是單純提供帳戶供其父王萬收為資金調度運作，其等名義帳戶間之資金往來實亦包含帳戶名義人所為財產及資金之規劃。本件上訴人之父王萬收既有前述將其銀行帳戶中之300萬元轉入其女即訴外人王淑貞帳戶情事，且該等資金又在此帳戶陸續提領，則系爭300萬元有自上訴人之父移轉為訴外人王淑貞所有之外觀，並訴外人王淑貞亦有允受為其所有甚明；再系爭款項之移轉，依前開原審調查證據結果，亦無法認定具有其他原因關係，則依行為時遺產及贈與稅法第4條第2項規定，被上訴人認其構成贈與，即屬有據。至贈與人究係將其所有不動產直接贈與，或轉換為現金再為贈與，實因各種主客觀情事之變化，而有不同之作法，故上訴人以其父若有贈與之意，當是直接移轉不動產等語，爭執本件之資金移動並非贈與云云，純屬推測之詞，實難因此即認定其移轉之原因關係非屬贈與。另以上訴人名義於81年5月16日向高雄縣大寮鄉農會貸款3千300萬元部分，縱如上訴人主張係借予其父王萬收使用，而應自贈與總額中扣除部分，亦屬受贈人為上訴人部分之爭執，核與本件係關於受贈人為王淑貞部分贈與稅之爭執無涉，故上訴人此部分之爭執，於本件即無再予審究之必要。故而，被上訴人以被繼承人即上訴人之父王萬收於90年1月11日自一銀三民分行存款帳戶提領300萬元，轉存王淑貞同銀行帳戶，應為贈與，依行為時遺產及贈與稅法第4條第2項規定核課贈與稅；並因贈與人即被繼承人王萬收業於91年1月28日死亡，乃以上訴人及其他繼承人名義發單補徵贈與稅，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」行為時遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第2項分別定有明文。又「納稅義務人死亡，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，違反前項規定者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。」則為稅捐稽徵法第14條所明定。另「被繼承人於死亡前．．．為贈與，於贈與時即負有繳納贈與稅之義務，贈與稅捐債務成立。被繼承人死亡時，稅捐稽徵機關縱尚未對其核發課稅處分，亦不影響該稅捐債務之效力。此公法上之財產債務，不具一身專屬性，依民法第1148條規定，由其繼承人繼承，稅捐稽徵機關於被繼承人死亡後，自應以其繼承人為納稅義務人，於核課期間內，核課其繼承之贈與稅。．．．。」亦有本院92年度9月份庭長法官聯席會議可資參照。本件上訴人之父王萬收生前於90年1月11日移轉現金300萬元予上訴人之姐王淑貞，被上訴人以其涉有贈與情事，且已超過當年度贈與稅免稅額之規定，卻未依限辦理贈與稅申報，乃加計當年度前次核定贈與額50,770,315元，核定贈與總額53,770,315元，贈與淨額52,770,315元（原判決誤植為22,770,315元），應補徵稅額150萬元，因王萬收業於91年1月28日死亡，被上訴人乃以上訴人及其他繼承人名義發單補徵贈與稅（被繼承人王萬收之繼承人為上訴人及訴外人王淑貞，至於與上訴人及王淑貞同順位之其他繼承人則均已拋棄繼承）。上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人之被繼承人王萬收生前，90年1月11日贈與300萬元予訴外人王淑貞之贈與事實，證據取捨，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、又被上訴人既已提出證據證明上訴人之被繼承人王萬收生前，90年1月11日移轉300萬元至訴外人王淑貞之銀行帳戶內之事實，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，認定係贈與，而上訴人所提出之證據尚不足以否定原審所為前揭贈與事實之認定。（三）、綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 9 月 28 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 吳 明 鴻法 官 劉 鑫 楨法 官 梁 松 雄法 官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 9 月 28 日
書記官 王 史 民