最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01677號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年5月26日臺北高等行政法院92年度訴字第2572號判決提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人在原審起訴意旨略謂：上訴人民國（下同）84年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人初查核定綜合所得總額為新臺幣（下同）1,244萬2,160元、淨額為1,196萬7,160元，並以其漏報利息、執行業務所得共計887萬9,388元，短漏所得稅額414萬2,764元，依法處以罰鍰206萬0,600元。上訴人對執行業務所得及罰鍰部分不服，申經復查結果，獲准核減執行業務所得289萬6,607元，變更核定綜合所得總額為954萬5,553元、淨額為907萬0,553元，及核減罰鍰57萬6,600元，變更罰鍰為148萬4,000元，其餘則維持原核定。上訴人仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，主張：（一）原處分（復查決定）及訴願決定所以認定本件事實，無非係依據法務部調查局臺北市調查處（下稱北市調處）「黨政組」人員於87年5月6日持臺灣臺北地方法院檢察署檢察官簽發案由為「侵占」之搜索票搜索上訴人事務所而扣押之相關證物，及上訴人與李一於北市調處承認當年度共同漏報收取服務費金額1,699萬5,286元之自白談話筆錄影本。惟查本件上訴人就84年度綜合所得稅結算申報事宜，並非處於「刑事被告或犯罪嫌疑人」之地位，充其量僅違反行政法上之義務，北市調處黨政組人員竟持案由為「侵占」之搜索票濫行搜索扣押，其所取得之相關憑證因未經合法之調查程序，依刑事訴訟法第155條第2項規定及「證據排除法則」、「毒樹果實理論」，並無證據能力，不得作為本件判斷之依據；又上訴人經臺北地檢署87年度偵字第12076號、第13017號「侵占」案件偵查結果，改以詐欺罪嫌提起公訴，經臺灣臺北地方法院以88年度易字第550號刑事判決上訴人無罪，檢察官不服提起上訴，亦經臺灣高等法院以91年度上易字第2614號刑事判決上訴駁回，被上訴人自不得以經法院認定無犯罪事實之證據資料作不利於上訴人之處分。況被上訴人為查定納稅義務人之所得額，本有「推估核計」、「同業利潤標準」或「合法」查定課徵等方法足供選擇，其竟捨而不由，假藉刑事訴訟偵查中強制處分之名目，規避「令狀主義」之要求，與北市調處共同以調查刑事「侵占」罪嫌為由，進入上訴人執業之律師事務所，以國家公權力直接干預、限制上訴人行動自由、財產權及隱私權等憲法上所保障之基本權利，僅為達到獲取上訴人收入資料之輕微行政目的，該等行政行為非但未有法律之授權或法律之依據，並與「法律保留原則」、「正當法律程序原則」、「比例原則」、「誠實信用原則」、「禁止不當聯結原則」、「禁止恣意原則」等行政行為應遵守之法律及一般法律原則相違背；本件上訴人隻身前往北市調處接受侵占罪嫌之偵訊，對於是否有漏報或漏報之金額委實不知，然經過長時間疲勞訊問後，調查人員硬要上訴人自白漏報之金額為1,699萬5,286元，則上訴人於身心俱疲之狀況下所為之自白，並非出於自由意志，該自白筆錄無證據能力，自不得成為認定上訴人違章事實或計算上訴人漏稅額之依據。（二）依行政程序法第102條規定及本院57年判字第60號判例、61年判字第198號判例、88年度判字第4087號判決意旨，本件被上訴人作成復查決定前，雖要求上訴人提出說明並提示84年度之帳冊憑證資料以供查考，然上訴人84年度之帳冊憑證等資料早為調查局所查扣，上訴人僅能依據記憶及現存之資料製作系爭費用概算明細表以為輔助說明之用，詎復查決定竟全盤否認上訴人之主張，則被上訴人與北市調處將上訴人足資證明全部所得額之帳簿憑證全數查扣沒入，再命上訴人提出證明之作法，無異不予上訴人陳述意見之機會，並使上訴人難於舉證，原處分乃以不具證據能力之自白筆錄認定上訴人有逃漏稅捐之事實，並將舉證責任推由上訴人負擔。（三）依司法院釋字第275號解釋意旨，本件上訴人遭被上訴人認定「漏報執行業務所得」者，皆為「受大陸地區人民委託辦理繼承、公法給付或其他事務」所產生之報酬，該等案件與傳統上律師受任處理之事務性質有別，且收支損費皆須李一簽認始能執行，無法記載於上訴人之帳簿，如欲逐一登載使得為申報之依據，於客觀上實屬難能，反而參酌「85年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」將該等案件當作「執行業務者未依法設帳記載並保存憑證或未能提供證明所得額帳簿文據」之所得，依照大陸地區繼承人向法院「表示繼承」之案件性質，比照律師於直轄市辦理公證案件之所得標準，詳述案號及裁定法院，於85年、86年度綜合所得稅結算申報時，補行申報84年度之執行業務所得，與所得稅法第110條所稱「故意漏報」之情形有間。況依財政部「87年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」第28點規定，上訴人早於85年度綜合所得稅結算申報時所採計之每件收入標準並無不當，則上訴人縱就84年度所得稅有漏報短報之情事，惟逸脫法秩序或違法之程度均屬輕微，被上訴人竟未審酌上訴人之具體案情，仍依其處理其他漏報短報所得之標準，對上訴人處以漏稅額0.5倍之罰鍰，要與比例原則及行政程序法第9條規定有違。又相較於李一言，其亦於84年度漏報執行業務所得，然未於85年度綜合所得稅結算申報時於申報文件上揭露所得之來源，亦未曾就受大陸地區人民委託辦理繼承事件之所得為任何申報，更未於嗣後自行補報、補繳稅款並一併繳納加計利息，惟被上訴人亦以0.5倍之標準科處罰鍰，則原處分顯違反「不同事件應為不同處理」之平等原則。（四）縱認被上訴人違法取得之證據資料可以作為認定上訴人所得收入之依據，然被上訴人完全依調查局查扣自李一住所之名單，計算上訴人漏報案件金額。殊不知上訴人於86年申報85年度綜合所得稅時，就84年度承辦案件所為之申報，係以大陸繼承案件委託人即繼承人之名字申報，俾與法院裁定准予聲明繼承之聲請人相同，惟上訴人提供李一簽名存查之資料係按亡故榮民即被繼承人名義列表，若兩相對照，自易發生逃漏稅捐之錯覺。事實上，透過上訴人85年度申報資料及李一簽名存查之資料，與法院准予聲明繼承之裁定相互對照，即可明瞭上訴人對於大陸繼承案件均已揭露所得來源並依法進行申報。茲上訴人已知有亡故榮民尹邦惠（繼承人為尹邦權）等12位之遺產所得遭重複計算，是以，被上訴人用違法取得之證據資料認定上訴人所得收入，卻未詳細查證、仔細勾稽，而形成虛增上訴人所得及同一案件重複課稅之違法結果，則被上訴人據以課稅科罰之基礎顯不確實。為此請判決將原處分及訴願決定均撤銷等語。
二、被上訴人則以：（一）綜合所得稅部分：⒈依北市調處於87年5月6日及87年6月5日分別於上訴人處所及李一居處搜索查扣相關憑證等違章證據。其中被上訴人據以認定為上訴人及李一共同收入之收支明細表，即為北市調處自上訴人處所搜索查扣之證據，該明細表為上訴人所製作，為其所不爭執，而李一於87年6月5日北市調處調查筆錄中亦稱系爭收入明細表記載辦理遺產案件之收入情形，上訴人每次均以現金支付與其本人，其則於上訴人留存之收入明細表中簽下「李一」表示簽收等語，有經上訴人蓋章確認之北市調處查獲證物封條影本及調查筆錄影本可稽。是被上訴人依據北市調處與被上訴人會審調查該查獲帳簿之結果，及上訴人原申報部分與稽徵機關所蒐集上訴人84年度執行業務收入歸戶清單，核定上訴人當年度執行業務收入，自屬有據。⒉依據查獲之帳冊報表，上訴人與李一確於84年度共同辦理臺灣亡故榮民之大陸地區繼承人洽領遺產等業務所漏報之執行業務收入計1,699萬5,286元，有上訴人及李一於北市調處坦承並經確認當年度收取系爭服務費金額之談話筆錄影本及經認證之收入明細表影本各1份附卷可稽，是上訴人主張被上訴人以法院裁定年度為核課年度有誤，未以實際收取之日期及數額為準據，及並未收取酬勞或僅酌收5%之成本費用，而係自行墊付款項，被上訴人仍推算所得之情事，核無足採。至上訴人於查獲後補報之執行業務所得261萬6,607元，則因該筆包含於本次被上訴人核定之執行業務所得，再併計於當年度綜合所得總額，有重複核定之情事，遂予核減該筆由上訴人於查獲後補報之執行業務所得，是原處分並無違誤。⒊被上訴人核定系爭執行業務所得870萬3,760元係依據上訴人84年度執行業務收入申報明細、執行業務收入歸戶清單及北市調處查獲之收入明細即前述由上訴人製作之收入明細表等3份資料；而上訴人所列舉之12件共24個姓名，其中「尹邦惠」係列於由北市調處從上訴人處所搜得之84年度11月份收入明細中，另黃正華、席文祥、谷亦欽、田子清、沈洪溪、楊竹松、余陽生、蕭志春、周安常、覃兆清、吳興林則係列於北市調處從上訴人處所搜得之84年度12月份收入明細中，其餘12個姓名則未見列於被上訴人核定系爭執行業務所得之3份資料中，是上訴人主張有一案二罰之情，不足採信。又上訴人未能提供確屬系爭漏報收入之可勾稽成本及必要費用之帳冊憑證供核，致無從核實追認該漏報收入之直接成本及必要費用，是原核定依上訴人查獲前自行申報之費用78萬8,883元全數予以核認，並無不合，所訴核無足採。⒋被上訴人於91年11月13日以財北國稅法字第0910242814號函通知上訴人如欲抄錄、影印查扣之憑證，請至被上訴人處辦理，上訴人已於91年11月22日閱卷取得查扣之憑證資料，且書擬於1個月內補提理由書，惟上訴人迄未再補充理由或資料，是依本院36年判字第16號判例意旨，上訴人仍予爭執，卻未提出有利之新事證以實其說，所訴委無足採。(二)罰鍰部分：查原處分以上訴人84年度綜合所得稅結算申報，漏報利息、執行業務所得共計887萬9,388元，短漏所得稅額414萬2,764元，違反所得稅法第71條第1項規定，乃依同法第110條第1項裁處罰鍰206萬0,600元。又查北市調處於87年5月6日及87年6月5日搜索查扣該等相關帳簿憑證等違章證據，並於87年5月21日以財北稅字第87139976號函通知被上訴人派員會審，北市調處及被上訴人自87年7月27日即簽擬會審報告，而上訴人於87年9月16日始補報系爭執行業務所得計261萬6,607元，是上訴人係於查獲後始辦理補報，自無稅捐稽徵法第48條之1自動補報免罰規定之適用。又基於核減系爭執行業務所得289萬6,607元之事實，漏稅額重新計算應為298萬4,121元，裁處罰鍰應為148萬4,000元，即原處罰鍰206萬0,600元之差額57萬6,600元，准予核減，原處分並無不當等語，資為抗辯。
三、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：本件上訴人係於83年3月23日與李一簽訂合作契約書，承辦亡故榮民繼承案件，由李一負責提供繼承人資料，將資料送往大陸徵信及驗證後交由上訴人辦理遺產繼承事宜，並將遺產交付繼承人收受，雙方並約定從中取得一定比例之報酬，然均未依規定併入渠等各該年度綜合所得稅申報，嗣經北市調處查獲，移由被上訴人審理結果，被上訴人依北市調處與其會審調查報告，核對上訴人當年度之申報情形與執行業務收入歸戶清單，核定其系爭年度執行業務收入為977萬2,643元，自非無據。第查李一就其與上訴人合作承辦亡故榮民繼承案件，於系爭84年度共有執行業務收入計1,699萬5,286元，而依分配比例減除必要費用後，計取得執行業務收入654萬3,185元等情，業經李一於北市調處坦承不諱，有談話筆錄、收入明細表等影本在卷足憑，且李一84年度綜合所得稅事件亦經原審法院91年度訴字第2890號判決認定其有上開執行業務所得在案，參以卷附收入明細表詳細記載上訴人與李一所承辦遺產案件之收支結算，其上復載有上訴人以現金支付李一之日期、金額及李一簽名具收之字樣等情，足見上訴人與李一確於系爭年度有該執行業務收入無疑，則被上訴人核減上訴人於查獲後補報之執行業務所得261萬6,607元，及剔除重複計算之8筆案件（委託人分別為阮士健、陳梨山、詹雲英、劉盛福、王禮崇、劉書芬、曾昌容及梅昌榮）收入共計28萬元，而變更核定上訴人系爭執行業務所得為870萬3,760元，即非無憑。
又查上訴人係按繼承人姓名申報，被上訴人雖係以被繼承人姓名為準據以核定，但並未重複課徵，此觀84年11月份收入明細表中四川省被繼承人尹邦惠案件，上訴人係申報為繼承人尹邦權，惟被上訴人並未以尹邦權再行課稅即明，且上訴人所舉84年11月份12件共24個姓名有一案二罰情形，除上述尹邦惠案件外，其餘黃正華、席文祥、谷亦欽、田子清、沈洪溪、楊竹松、余陽生、蕭志春、周安常、覃兆清、吳興林則係列於北市調處從上訴人處所搜得之84年度12月份收入明細中，另12個姓名則未見列於被上訴人核定系爭執行業務所得之3份資料中，上訴人所稱本有可議，且其空言主張系爭年度帳證遭查扣，因未留底致未能提出有利證明，亦與其經被上訴人通知後於91年11月22日閱覽本件遭查扣之憑證資料，卻未依其書擬於1個月內補提理由或資料等節不符，自難信為實在，參以其迄未就被上訴人究係如何重複課稅一節為具體指摘及提出證據加以說明，徵之本院39年判字第2號判例，自難謂其已盡舉證責任。至上訴人主張系爭查得之收入未減除必要成本及費用一節，經查由卷附帳證並無法得知上訴人之必要成本及費用金額究係若干，且上訴人迄未能提供相關之帳簿文據憑證以供查對勾稽，自難信其主張為實在，則被上訴人將上訴人在查獲前所自行申報之費用78萬8,883元金額全數予以核認，於法即無不合。另上訴人主張其業已補報系爭執行業務所得金額，並補繳稅款，自應予免罰等語一節。經查台北市調處係於87年5月6日及87年6月5日搜索查扣本件相關帳簿憑證，而於87年5月21日以財北稅字第87139976號函通知被上訴人派員會審，嗣台北市調處及被上訴人並於87年7月27日簽擬會審報告，是上訴人87年9月16日補報系爭執行業務所得計261萬6,607元之舉顯係在被上訴人調查基準日進行調查程序之後，其既係於查獲後始補繳稅額，自無稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定適用之餘地。
四、上訴人上訴意旨略謂：（一）依司法院釋字第377號解釋意旨，足知個人所得應以其所得實現年度作為歸課年度，而應依所得稅法之規定申報及繳納所得稅。又按所得稅之核課，通常先由納稅義務人為結算申報，再由稽徵機關調查後核定，其未經申報或核定之應稅所得，由稽徵機關另行發現者，依稅捐稽徵法第21條第2項規定，稽徵機關應於核課期間內予以補徵，如為已經納稅義務人申報之所得，參照本院91年度判字第1989號判決意旨，即無另行發現之可言，稽徵機關自不得就該已申報之所得予以補徵。再者，政府課徵稅捐，就同一租稅客體或稅基，僅能向納稅義務人課徵1次稅捐，以同一課徵標的、項目，向同一納稅義務人課徵2次以上稅捐，即屬違法之重複課稅，違反政府課稅應遵守之「重複課稅禁止原則」。（二）參照本院39年判字第2號判例，上訴人對被上訴人核定其84年度綜合所得稅結算申報漏報利息、執行業務所得共計887萬9,388元，短漏所得稅額414萬2,764元，課處罰鍰206萬0,600元之處分不服，申經復查結果，獲准核減執行業務所得289萬6,607元，變更核定綜合所得稅額為954萬5,553元、淨額為907萬0,553元，並核減變更罰鍰為148萬4,000元，其餘則未獲變更等情，並將被上訴人錯誤課徵之憑證與李一簽訂合作契約書，承辦亡故榮民繼承案件，被上訴人竟依84年在李一處所搜得之84年收支明細表即予84年度內課稅之錯誤，已於原審調查中有所主張，惟均為原審判決不採，且於85年報稅證明附卷均在卷內，且均已報稅附卷，原審判決並未說明不採之理由，顯有判決不適用行政訴訟法第189條第2項及第209條第3項規定情事，亦為行政訴訟法第243條第6款所稱判決不備理由之當然違背法令情形。（三）又上訴人所舉84年11月份12件共24個有一案二罰情形，除尹邦惠案件外，其餘黃正華、席文祥、谷亦欽、田子清、沈洪溪、楊竹松、余陽生、蕭志春、周安常、覃兆清、吳興林則係列於北市調處自上訴人所搜得之84年度12月份收入明細中，另12個姓名則未見列於被上訴人核定系爭執行業務所得之3份資料中，上訴人所稱本有可議，且其空言主張系爭年度帳證遭查扣，因為留底至未能提出有利證明等情，已於上訴人於原審所提94年1月20日補充理由狀中，陳述詳盡李一之被罰因自始未為報稅罰0.5倍罰鍰，上訴人依法報稅亦罰0.5倍罰鍰，守法與不守法之罰則一致，有失公平原則，並將法院准予備查函件附卷說明一案二罰之誤判，亦漏未參照，原審判決書中，對此竟隻字未提，亦未說明其不採之理由，乃有判決不備理由之顯有違背法令情事。（四）依司法院釋字第275號解釋意旨，所得稅法第110條第1項納稅義務人漏報或短報所得額之處罰規定，應以納稅義務人漏報或短報所得額顯有故意或過失者，始足當之。所謂「過失」，係指行為人雖非故意，但按其情節應注意並能注意，而不注意者，亦即必須行為人對於違章結果之發生，有應注意之義務，且有注意之可能性，而疏於注意，始足當之。本件上訴人有無過失，自應以上訴人申報84年度綜合所得稅當時之事實及法律狀態，以及據以產生所得收入原因事實之性質，有無應注意能注意而未注意之情形，為其判斷論據。關於受大陸地區人民委託辦理繼承、公法給付或其他事務所產生之報酬，並未有客觀上計算或認定之標準，此觀財政部所發布「84年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」即明。則上訴人在無注意義務，並無可能注意之情形下，仍盡可能參酌前揭「84年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」，預先設想適宜之所得標準，詳述案號及裁定法院以每案收入5,000元申報之作法，已窮可得注意之極致，應無前揭過失之主觀心態，與所得稅法第110條所稱「故意或過失」漏報短報之情形不同，自不得適用所得稅法第110條第1項之規定科處罰鍰，況上訴人於85年3月間就84年度綜合所得稅申報時所採取之所得標準，亦為財政部從善如流地採為於88年2月11日發布之「87年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」第28點，有關認定受大陸地區人民委託辦理繼承、公法給付或其他事務所產生報酬之收入標準，顯見上訴人於行為時並無主觀上故意過失或不法意圖，依司法院釋字第275號解釋意旨，自不得對上訴人科處罰鍰。且行政訴訟法採職權探知主義，然原審未調查審究上訴人於申報84年度綜合所得稅時有無過失，徒以上訴人對違章漏稅結果，即認被上訴人所為裁罰決定並無違誤，已有判決不適用法規及適用法規不當之違法，其復未說明未予調查或上訴人主張不足採信之理由，其判決除與司法院釋字第275號解釋相違，亦有行政訴訟法第243條第1項及同條第2項第6款所定判決不備理由之違背法令情事。本院92年度判字第8號判決及92年度判字第967號判決亦均認為，法院對於行為人有何應注意之義務，且有注意之可能性而疏於注意之情事，應詳加調查審認，否則其判決即有速斷之嫌。（五）參照修正前行政訴訟法第1條第2項規定，以及本院87年度判字第105號判決、91年度判字第2053號判決、92年度判字第1079號判決、92年度判字第1793號等判決意旨，本件上訴人於85年度綜合所得稅申報時，就上訴人於84年間大陸地區人民委託辦理繼承事件，係以每案收入5,000元計算所得加以申報，復於87年9月16日、同月17日及88年1月12日自行補報、補繳稅款，並加計利息一併繳納，則上訴人縱疏漏而就84年度所得稅有漏報短報情事，其違法程度尚屬輕微，然被上訴人竟未審酌上訴人具體案情，仍對上訴人處以漏稅額0. 5倍之重罰，相較於與上訴人合作處理受大陸地區人民委託辦理繼承事件之訴外人李一言，其既未於84年度綜合所得稅申報時於申報文件上揭露所得來源，亦未曾就受大陸地區人民委託辦理繼承事件之所得為任何申報，嗣後更未自行補報、補繳稅款，卻亦適用0.5倍之標準科處罰鍰。是原處分（復查決定）顯然違反平等原則與比例原則，顯屬裁量怠惰、濫用權力，並違背立法者授權裁量意旨，原審判決竟對此恝置不論，亦未說明未予衡量或上訴人主張不足採信理由，其判決亦有行政訴訟法第243條第1項及同條第2項第6款所定判決不備理由之違背法令情事等語。
五、本院查：（一）按「本法稱執行業務者，係指律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、工匠、表演人及其他以技藝自力營生者。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第2類︰執行業務所得：．．．執行業務者至少應設置日記帳1種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存5年。」所得稅法第11條第1項、第14條第1項第2類分別定有明文。又按「執行業務所得之計算，除本辦法另有規定外，以收付實現為原則。」、「執行業務者應於執行業務收入實現時列帳記載。．．．」、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。．．．」、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」復分別為執行業務所得查核辦法第3條、第8條、第10條第1項及第17條第1項所規定。再按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：
1.本法第41條至第45條之處罰。2.各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」亦分別為稅捐稽徵法第48條之1第1項及所得稅法第110條第1項所明定。（二）按法律並無規定刑案所扣得之証據或所製作之筆錄不得作為稅務案件之証據，原審業已詳論其所依據之証據為在上訴人處所所搜獲之上訴人製作之收支明細表、帳冊報表、上訴人及訴外人李一之調查筆錄、執行業務收入歸戶清單、及上訴人之執行業務收入申報資料等，並敘明其採証之理由，並無判決不備理由之違法，上訴人未能提出具體之証據，空言主張課稅資料錯誤、採証違法云云，委無足採。又依司法院釋字第275號解釋，應受行政罰之行為，僅須違反作為義務，而不以發生損害為要件，推定為有過失，查上訴人身為律師，本有應注意依法申報其執行業務所得之義務，其應注意能注意而不注意，自難辭其過失責任，原判決就此部分雖未詳述理由，惟並不影響過失之認定，上訴人主張其已盡可能參酌財政部所定之標準，預先設想適宜之所得標準，詳述案號及裁定法院以每案收入5,000元申報之作法，已窮可得注意之極致，應無過失之主觀心態云云，核無足採。（三）查上訴人雖已按時申報部分84年度執行業務所得，惟仍有漏報，此與訴外人李一已申報84年度綜合所得稅，惟漏報全部執行業務所得，兩者在法律上之評價並無不同，亦即均應依所得稅法第110條第1項處以所漏稅額2倍以下之罰鍰；又上訴人雖於87年9月及88年1月3次補報補繳稅款，惟均在台北市調處於87年5月6日及87年6月5日搜索查扣本件相關帳簿憑證，並於87年5月21日以財北稅字第87139976號函通知被上訴人派員會審，及與被上訴人於87年7月27日簽擬會審報告之後，亦即上訴人之補報補繳均在調查基準日之後，自無稅捐稽徵法第48條之1免罰規定之適用，訴外人李一雖均未補報補繳，惟其僅為上訴人之合夥人，未具專業人士資格，在法律上之可非難性本即較低，被上訴人於審酌具體情況後，將上訴人及李一各處以漏稅額0.5倍之罰鍰，尚難謂有裁量濫用或怠惰之情事，亦難認有違平等原則。上訴人主張其申報84年度之綜合所得稅時，係以每案收入5,000元計算所得加以申報，復於87年9月16日、9月17日及88年1月12日自行補報、補繳稅款，並加計利息一併繳納，則上訴人縱疏漏而就84年度所得稅有漏報短報情事，其違法程度尚屬輕微，然被上訴人竟未審酌上訴人具體案情，仍對上訴人處以漏稅額0.5倍之重罰，相較於與上訴人合作處理受大陸地區人民委託辦理繼承事件之訴外人李一言，其既未曾就其所得為任何申報，嗣後更未自行補報、補繳稅款，卻亦適用0.5倍之標準科處罰鍰，是原處分顯然違反平等原則與比例原則，顯屬裁量怠惰、濫用權力云云，亦無足採。（四）原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以本件被上訴人認上訴人84年度有執行業務所得870萬3,760元（復查決定核減變更後之金額），乃歸課其當年度綜合所得總額，並以其漏報利息、執行業務所得而課處漏稅罰148萬4,000元（復查決定核減變更後之金額），所為核定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決不備理由及適用法規不當，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 10 月 19 日
第四庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 林 茂 權法 官 黃 璽 君法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 10 月 20 日
書記官 吳 玫 瑩