最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01612號上 訴 人 乙○○被 上訴 人 財政部代 表 人 甲○○上列當事人間因入出境事件，上訴人對於中華民國94年4月6日臺北高等行政法院93年度訴更一字第159號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於原審起訴主張：上訴人係皇旗光電科技股份有限公司（下稱皇旗光電公司）負責人，因該公司宜蘭廠欠繳貨物稅新臺幣（下同）5,596,944元，被上訴人據其所屬臺灣省北區國稅局陳報，乃依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2條第1項規定，以民國90年5月11日台財稅第0000000000號函請內政部警政署入出境管理局（下稱入出境管理局）限制上訴人出境，該局並以90年5月18日（90）境愛岑字第58431號函限制上訴人出境，上訴人不服提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院91年度訴字第69號判決撤銷訴願決定及原處分。
被上訴人不服提起上訴，經最高行政法院93度判字第562號判決廢棄原判決，發回原審法院更為審理。惟查（一）皇旗光電公司於89年12月14日召開臨時股東會改選新任董事長，上訴人已於該日辭去董事長職務，且於89年12月26日轉讓其所持有皇旗光電公司股份，超過其選任當時所持有之公司股份數額1/2，依民法第549條第1項及公司法第197條第1項規定，上訴人已非皇旗公司之董事長，此亦經經濟部90年9月5日經（90）商字第09002181320號函（下稱經濟部函）確認在案。（二）按民法第31條規定所謂不可對抗第三人，乃指第三人依據登記情形為基礎而為其與法人間之法律行為時，法人不得與之對抗，苟第三人非依登記情形為基礎而為其法人間之法律行為，自不生法人不得與之對抗之效力（最高行政法院88年度判字第3908號判決及91年度裁字第472號裁定參照）。而政府對人民核課稅捐，乃公法行為，應求公平正確之事實，不應以私法上之第三人自居，故公司法第12條所謂不得對抗第三人亦是指私法交易上有加以保護必要之第三人，至行政或刑事責任則非公司法第12條之規範範圍；且限制出境辦法屬行政機關以行政處分限制人民出境之權利，性質屬行政刑法之一種，依罪刑法定原則，自應從嚴認定。從而被上訴人非屬公司法第12條所指之第三人，實至灼然，其以上訴人未為公司負責人變更登記，援引該公司法規定而限制上訴人出境，自有違誤。（三）限制出境實施辦法第4條立法意旨係基於保全稅捐之目的，以實質上對營利事業經營負責之人為限制出境對象，故其實際負責人之認定，應非僅依形式上公司登記名義為準，於形式登記名義人與實質負責人非同一人時，應以實質負責人為準。又限制出境制度乃係以人為對象之租稅保全措施，而非行政程序罰，因此限制出境之對象，應為公司現任之負責人，始為合理，況稅捐債權之受償可能性，亦不因公司負責人之不同而有差異，則是否變更登記對於稅捐債權受償與否，實不生影響。爰請求撤銷訴願決定及原處分等語。
二、被上訴人則以：（一）公司法第197條第1項係就公司內部效力之規定，至對公司外部之第三人，仍受公司法第12條信賴登記公示性保護，該第三人且無適用條件及對象之限制。本件皇旗光電公司滯欠稅款已達限制欠稅人出境之金額標準，上訴人係該公司經濟部登記及營利事業登記證上之負責人，被上訴人乃函請入出境管理局限制其出境，揆諸稅捐稽徵法第24條第3項及限制出境實施辦法第2條第1項規定，並無違誤。（二）上訴人僅援引民法及公司法權利身分（董事長或董事）喪失之規定，惟其因身分喪失而應負之義務仍然存在，揆諸憲法第19條及相關稅法規定，限制公司負責人出境係正常之租稅保全措施，此亦為防杜公司經營者心存僥倖逃漏稅捐所不得不爾之行政作為。（三）上訴人雖以經濟部函證明其非皇旗光電公司董事長，惟查經濟部公司登記基本資料查詢畫面及經濟部該公司之變更登記表均顯示，該公司負責人仍為上訴人，故其主張顯不可採等詞置辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）按本件既經最高行政法院93度判字第562號判決發回原審法院更為審理，所為廢棄原判決理由之法律上判斷，依行政訴訟法第260第3項規定，原審法院自應受其拘束。是上訴人訴稱被上訴人並非與皇旗光電公司交易之第三人，自非公司法第12條規定所保護之第三人云云，核不足採。（二）皇旗光電公司未辦理公司變更登記，該公司登記事項中代表公司負責人欄仍登記為上訴人，而皇旗光電公司宜蘭廠欠繳89年12月、90年1月及2月之貨物稅合計5,596,944元等情，亦有上訴人公司基本資料查詢表、限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表在卷可證，並為上訴人所不爭，故被上訴人以上訴人為皇旗光電公司之負責人，因該公司欠繳稅款已達限制營利事業負責人出境之金額標準，而函請入出境管理局限制上訴人出境，揆諸稅捐稽徵法第24條第3項前段及限制出境實施辦法第2條第1項規定，洵無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回等語，作為其判決之論據。
四、上訴意旨略以：原審僅依最高行政法院93年度判字第562號判決理由作為其判決依據，未就本件事實及上訴人主張予以審酌，有如下違背法令之處：（一）按公司法第12條規定公司登記事項僅具有對抗效力，而非絕對效力，故本件最重要之爭點厥在於皇旗光電公司之實際負責人為誰，且辦理變更登記應為公司之責任，而與已解任之原負責人無涉。然原審未依職權調查上揭事實，僅憑登記事項認定上訴人之責任，其判決違反行政訴訟法第125條第1項及第133條規定；且對有疑義之事實關係，未依同法第125條第2項及第3項行使闡明權，有不適用法則之違法。（二）上訴人於原審主張公司法第12條之適用係以私法上交易行為存在為前提，並舉最高行政法院相關裁判為佐，然原判決對此未予論斷，實有不適用法則及理由不備之違法。（三）上訴人於原審主張原處分違反行政程序法第9條、第36條及第43條等規定，而有違禁止恣意原則，然原判決卻未於理由項下記載何以不採之意見，有不適用法則及理由不備之違法。（四）依最高行政法院32年判字第16號判例所揭示之舉證責任分配法則，本件原處分係負擔處分，應由被上訴人就符合法定要件之事實負舉證責任，然原判決徒以不具證明力之公司登記資料，將未盡舉證責任之不利益歸上訴人承擔，顯違證據法則，有不適用法則之違法。為此，訴請廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。
五、本院查：按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」稅捐稽徵法第24條第3項前段定有明文。又「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣五十萬元以上，營利事業在新台幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」亦為限制出境實施辦法第2條第1項所明定。經查上訴人係皇旗光電公司負責人，因該公司宜蘭廠欠繳貨物稅5,596,944元，被上訴人據其所屬臺灣省北區國稅局陳報，乃依限制出境實施辦法第2條第1項規定，函請入出境管理局限制上訴人出境，經該局並以90年5月18日（90）境愛岑字第58431號函限制上訴人出境，經查並無不合。至上訴人固稱其已於89年12月14日皇旗光電公司臨時股東會改選新任董事長時，辭去董事長職務，且於89年12月26日轉讓其所持有皇旗光電公司股份，超過其選任當時所持有之公司股份數額1/2，依民法第549條第1項及公司法第197條第1項規定，上訴人已非皇旗光電公司之董事長，自不該限制其出境云云，惟查：董事及監察人之人數及任期屬公司章程之絕對應紀載事項，為行為時公司法第129條第6款所明定，同法第12條規定：『公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。』是董事是否已辭卸董事職務或是否因轉讓股份超過其原持股份二分之一而喪失董事資格等董事或負責人之變更，就公司內部而言，其效力之發生固不以登記為生效要件，惟此等公司應登記事項如未加以登記，對公司外部之第三人，仍不得加以對抗，且不論該第三人係私人或行使公權力之機關均同，否則，相關之人如已變更而遲不為變更登記，以達其規避公法上之責任，殊不符公平正義原則。業據原判決敘明甚詳。從而上訴人自不得以其本應變更而未變更登記事項對抗被上訴人，其理自明，上訴意旨稱公司法第12條之適用僅止於私法上交易行為，本件原判決未查明皇旗光電公司實際負責人為何，僅以公司登記資料，即認定上訴人之責任，有違舉證責任分配原則及判決不備理由之違法，自無可採。另原判決並已敘明其法律之依據及採證之理由，且無違論理法則，上訴意旨猶稱原判決有違禁止恣意原則，亦無足採。從而原處分以上訴人為皇旗光電公司之負責人，因該公司欠繳稅款已達限制營利事業負責人出境之金額標準，而函請入出境管理局限制上訴人出境，自無不合，訴願決定予以維持，亦屬正當。原判決因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 9 月 28 日
第五庭審判長法 官 鄭 淑 貞
法 官 黃 合 文法 官 吳 明 鴻法 官 林 茂 權法 官 鄭 小 康以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 9 月 28 日
書記官 郭 育 玎