最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00174號上 訴 人 乙○○被 上訴 人 財政部代 表 人 甲○○上列當事人間因入出境事件，上訴人對於中華民國93年9月30日臺北高等行政法院92年度訴字第4319號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人係冠達裝潢有限公司（下稱冠達公司）之負責人亦為清算人，因該公司前後欠繳民國84年度營利事業所得稅計新台幣（下同）2,610,543元，82、83、84年度營利事業所得稅暨罰鍰計2,212,742元及83年度營利事業所得稅暨罰鍰計3,267,901元，經被上訴人所屬臺灣省北區國稅局分別依「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第2條第3項及同條第1項規定，於88年9月29日以北區國稅徵第00000000號函、90年8月20日以北區國稅徵第00000000號函及91年5月3日以北區國稅徵字第0911019658號函報被上訴人分別以88年10月7日台財稅第000000000號函、90年8月24人分別以88年10月7日台財稅第000000000號函、90年8月24日台財稅第000000000號函及91年5月8日台財稅第000000000號函核轉內政部警政署入出境管理局限制上訴人出境，上訴人不服被上訴人88年10月7日台財稅第000000000號及90年8月24日台財稅第000000000號函所為之處分，業於90年11月5日提起訴願，並經行政院以91年7月31日院臺訴字第0910029686號訴願決定書決定訴願駁回，惟上訴人仍表不服，提起行政訴訟，經原審法院91年度訴字第3866號判決駁回上訴人之訴。另上訴人乙○○君不服被上訴人91年5月8日台財稅第0000000000號函所為之處分，提起訴願，訴願決定駁回確定在案。惟上訴人仍未甘服，再次申請解除其出境限制，因冠達公司尚未完成合法清算，且其申請解除出境限制案業經行政院訴願決定駁回，核與「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第5條各款規定不符，案經被上訴人以92年1月20日台財稅字第0920080438號函核復尚不得解除上訴人出境，上訴人不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張略以：冠達裝潢公司因經營不善，經臨時股東會決議解散，並奉台灣省政府建設廳88年2月11日88建三癸字第125780號函核准解散登記在案。又經臺灣板橋地方法院90年4月24日板院通民惠司字第76號核准清算人就任備查在案。清算人就任後依公司法第88條、第327條通知及催報債權人報明債權。清算人整理本公司之債權債務，經查本公司之負債大於資產，清算人即依公司法第89條規定向台灣板橋地方法院聲請宣告破產，上開法院以債權人僅有1人，無宣告破產之必要為由，將本件聲請宣告破產案予以駁回。清算人已將本公司剩餘之財產全部分配，分配繳交於欠稅機關，冠達公司既已依公司法解散並清算完結，上訴人為該公司負責人，自有限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第5款規定之適用，原處分於法顯有未合。且依據財政部79年10月27日台財稅第000000000號及91年11月14日台財稅第0000000000號函釋規定，可知公司如經法院清算完結准予備案後，稽徵機關查明該公司已無可供移送執行之財產者，即得免限制清算人出境或應即函報財政部解除清算人之出境限制；另依據司法院釋字第345號解釋解釋意旨，冠達公司既已清算完結備案，原處分及原決定顯有不適用法規之違法。原處分或原決定之機關並非公司法授權之主管機關，其對於冠達公司清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及原決定機關僅以上訴人逾期未能提出書面說明並補具相關證明文件影本供核，即遽認法院之核准清算完結不合法，實與公司法之規定有所違背。冠達公司已依法解散清算，並經法院核准清算完結備查在案，原處分機關竟引用司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函，認為法院所為清算完結備查僅屬備案性質，並無實質確定力。惟法院所為清算完結之核備，是公司法明定依法授權法律之效果，而司法院秘書長之函文僅是行政命令並無法律之效力，原處分及原決定似有適用法令不當之違誤。上訴人請求解除限制出境之依據為「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第5條第5款之規定，司法院釋字第345號解釋後段、財政部79年10月27日台財稅第000000000號釋令及財政部80年2月21日台財稅第000000000號釋令，依此均應依法解除上訴人之出境限制，本件原處分及原決定顯非適法，爰請將訴願決定及原處分均撤銷等語。
三、被上訴人則略以：冠達公司84度營利事業所得稅本稅2,147,204元，該公司不服原核定稅額，申請復查，於88年5月14日經被上訴人所屬臺灣省北區國稅局作成復查決定，復查決定書及稅額繳款書於88年5月25日送達，並展延繳款書限繳日期為88年6月30日，冠達公司未對復查決定應納稅額繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，截至88年9月14日止累計欠稅金額2,610,543元，已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2條第3項所定限制營利事業負責人出境之金額標準，被上訴人所屬臺灣省北區國稅局遂依該規定，於88年9月29日函報被上訴人核轉內政部警政署入出境管理局限制上訴人出境。上訴人於90年11月5日向被上訴人申請撤銷限制出境之處分，惟冠達公司自核准解散後，並未依法辦理決、清算申報，迄至90年5月24日始向被上訴人所屬臺灣省北區國稅局新莊稽徵所同時辦理決算及申報清算所得，核與所得稅法第75條第1項及第2項規定不符。且經查87年度營利事業所得稅結算申報，申報資產總額為1,531,306元，累積盈餘為27,444元，惟冠達公司於90年5月24日辦理決算申報資產總額僅為423,810元，累積盈虧為虧損960,929元，且冠達公司82、83、84年度營利事業所得稅經查獲違章漏稅，亦未將違章所得提供分配。案經被上訴人所屬臺灣省北區國稅局新莊稽徵所函請清算人即上訴人於91年1月4日前提供冠達公司自81年開始至清算終結截止出售資產之買賣契約或證明文件、開立發票存根聯，並對資產減少、累積盈虧增減變動、償還負債部分暨涉及違章漏稅經查獲且為短漏報所得者將該部分違章所得提供清償債務部分提出說明及提供相關資金收支流程、帳冊及憑證等資料供查核。該通知函於90年12月24日送達上訴人並經其簽章，然上訴人逾期仍未提供相關資料供查核。被上訴人否准上訴人申請解除出境之限制，並無不合等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：按冠達公司於88年2月8日經股東會決議解散，並選任上訴人為清算人，於88年2月10日向臺灣省政府建設廳申請解散登記，經該廳核准解散登記，又向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，經該院准予備查；另於90年10月3日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，亦經該院准予備查在案，上訴人乃據以主張依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函釋及91年11月14日台財稅第0000000000號函釋規定，應准予上訴人解除出境限制之申請云云。惟查被上訴人前揭91年11月14日台財稅字第0910457266號函釋意旨係指公司向法院聲報清算完結「備案後」、「始辦理」限制出境而公司查無財產者，得免辦理限制清算人出境；核與被上訴人早於88年10月7日即以台財稅第000000000號函請內政部警政署入出境管理局限制上訴人出境後，該公司始於90年10月間經臺灣板橋地方法院准予清算完結備案之情形不同，是本件自無被上訴人91年11月14日台財稅第0000000000號函釋之適用。又冠達公司87年度營利事業所得稅結算申報，申報資產總額為1,531,306元，累積盈餘為27,444元，惟冠達公司於90年5月24日辦理決算申報資產總額僅為423,810元，累積盈虧為虧損960,929元，有該公司決算申報資產負債表可按；再冠達公司82、83、84年度營利事業所得稅經查獲違章漏稅，亦未將違章所得提供分配，案經被上訴人所屬臺灣省北區國稅局新莊稽徵所函請清算人即上訴人於91年1月4日前提供冠達公司自81年開始至清算終結截止出售資產之買賣契約或證明文件、開立發票存根聯，並對資產減少、累積盈虧增減變動、償還負債部分暨涉及違章漏稅經查獲且為短漏報所得者將該部分違章所得提供清償債務部分提出說明及提供相關資金收支流程、帳冊及憑證等資料供查核，該通知函於90年12月24日合法送達上訴人收受在案，然上訴人逾期仍未提供相關資料供查核。參諸清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，自不得准予解除負責人限制出境限制；是上訴人既未能提供必要之財務狀況報表以供查核，要難認冠達公司已合法完成清算程序，與「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第5條第5款解除出境限制之要件未合。綜上所述，被上訴人以冠達公司尚未完成合法清算，否准上訴人解除出境限制之申請，洵無違誤，訴願決定予以維持，亦無不當，因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、本院經核原判決於法尚無違誤。上訴意旨仍執前詞並主張略以：冠達公司既已有臺灣板橋地方法院函准清算完結備案，即構成法人人格消滅原因，應依法解除上訴人出境限制，原判決竟未引用有利上訴人之法令，原判決顯有不適用法規之違誤。再者，原判決僅憑被上訴人所屬臺灣省北區國稅局新莊稽徵所於90年12月20日北區國稅新莊審字第9000009848號函即遽認定冠達公司未合法清算，既無有關帳冊資料可提供核定，原審竟未查明是否屬實即為敗訴判決，顯有判決理由不備之違法。又原審並非公司法授權之主管機關，無權審核冠達裝潢有限公司清算事務，更不得推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，是原判決顯違反公司法相關規定，濫用法令之嫌。另冠達公司滯欠之稅捐，原執行之臺灣板橋地方法院財務法庭亦已裁撤不存在，縱使繼續移請行政執行署板橋行政執行處執行，然該執行處並非稅捐稽徵法第23條第1項但書規定所指之「法院」，是本件應無該條但書規定之適用，依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第4款規定，亦應解除上訴人之限制出境，原判決顯有未適用法規之違法。綜上，爰請廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。然查「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」、「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣50萬元以上，營利事業在新台幣100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第2條第1項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」行為時稅捐稽徵法第24條第3項前段、第49條前段及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2條第1項、第5條分別定有明文。次查清算人如有違背公司法第88條或第327條規定之法定清算程序，縱形式上已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲請備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。另法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定。是以得依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第5款之規定，准予解除負責人出境限制者，係以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，自不得准予解除負責人限制出境限制。而本件冠達公司雖於88年2月8日經股東會決議解散，並於90年10月3日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，經該院准予備查在案。惟上訴人即清算人既未能提供必要之財務狀況報表以供查核，仍不生清算完結之效果，要難認冠達公司已合法完成清算程序，與「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第5條第5款解除出境限制之要件未合，自不得准予解除上訴人限制出境。再查公法上金錢給付義務原移送法院強制執行，惟自90年1月1日起改移送該管行政執行處繼續執行，且因自90年1月1日起法院已無強制執行業務，此業務已由行政執行處承受辦理，則依稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，欠稅案已移送「法院」強制執行尚未結案未逾徵收期間之規定，對欠稅案移送法務部行政執行署所屬行政執行處執行自有其適用。上訴人主張冠達公司滯欠之稅捐，原執行之臺灣板橋地方法院財務法庭亦已裁撤不存在，縱使繼續移請行政執行署板橋行政執行處執行，應無稅捐稽徵法第23條第1項但書規定之適用云云，亦無可採。從而，被上訴人以冠達公司尚未完成合法清算，否准上訴人解除出境限制之申請，揆諸前開規定與說明，尚無違誤，訴願決定及原判決均予維持，於法亦無不合。末查原判決就本件爭點即被上訴人以冠達公司尚未完成合法清算程序，上訴人不符限制出境實施辦法第5條第5款規定，否准上訴人解除出境限制之申請，是否適法等情，明確詳述其得心證之理由，有如前述。並與前開行為時稅捐稽徵法、限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法等法令規定及函釋意旨要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 2 月 16 日
第三庭審判長法 官 徐 樹 海
法 官 黃 合 文法 官 吳 明 鴻法 官 林 茂 權法 官 鄭 小 康以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 2 月 16 日
書記官 王 福 瀛