最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01861號上 訴 人 乙○○訴訟代理人 廖年盛 律師被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年5月5日臺北高等行政法院92年度訴字第2542號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報，漏報取自臺洋維企業股份有限公司（以下簡稱臺洋維公司）之其他所得及利息所得計新臺幣（下同）5,710,656元，致短漏所得稅額934,680元，經被上訴人查獲審理結果，初查核定其綜合所得總額為6,055,026元、淨額為5,747,000元，除補徵稅額934,680元外，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額934,680元處0.2倍之罰鍰計186,900元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：按臺灣高等法院臺中分院民事庭91年度上易字第390號判決可知，系爭仲介合約書所載之金額（即被上訴人核定之其他所得），實為買賣上訴人持有300,000股之股權買賣價金之一部，僅因受迫於臺洋維公司總經理葉元璋為配合公司付款作帳之用而簽訂，則依民法第87條規定，系爭仲介合約書應屬無效，系爭款項之收受實為證券交易所得。又臺洋維公司並未依公司法第232條、第230條、第235條股利分派之規定，經董事會提議、股東常會通過分派股利；且系爭所得亦未依股東平等原則，按股東持股比例分派，是系爭所得僅係雙方買賣就有關股票買賣價格即股權淨值之計算，非得認定超出票面部分金額即屬公司股利之分派。次查判斷系爭所得是否屬證券交易所得，須判斷系爭行為是否屬於證券交易行為；又證券交易行為係以實際上是否有互相移轉股票及股款為其判斷標準，至於股款給付之方式、股款之來源，則不影響該證券交易行為之性質。是系爭款項之收受既為證券交易所得，依所得稅法第4條之1、證券交易稅條例第2條規定，上訴人僅須繳納千分之三之稅金，而無所得稅法第14條第1項、第110條第1項規定之適用甚明。
末查葉元璋交付上訴人之支票，係分別由第三人陳剛毅、陳麗惠收受提示之，然陳剛毅、陳麗惠與上訴人並不相識，上訴人亦未交付上述支票予渠等2人，則臺洋維公司卻將其交付予陳剛毅及陳麗惠提示之XK0000000、XK0000000號支票票款列為上訴人所得，顯然不當。是葉元璋以臺洋維公司之支票作為支付其購買上訴人股份之部分價款，屬葉元璋與臺洋維公司間內部之借貸關係，不應視為係上訴人對臺洋維公司有所得等語，請求撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被上訴人則以：本件被上訴人係依據臺洋維公司89年申報之各類所得扣繳暨免扣繳憑單其他所得資料辦理，雖經上訴人向臺灣南投地方法院自訴臺洋維公司負責人涉有偽造文書及逃漏稅捐之犯行，然經該法院以90年度自字第19號刑事判決臺洋維公司負責人無罪。又上訴人有取自臺洋維公司之其他所得金額，上訴人亦自承臺洋維公司有寄發各類所得扣繳暨免扣繳憑單第2、3聯予上訴人收執，作為年底申報所得之用，依所得稅法第14條第1項第10類之規定，即應由上訴人申報納稅，故被上訴人原核定按上訴人取自臺洋維公司之其他所得為7,000,000元，減除必要費用20%，即1,400,000元，核定所得額為5,600,000元，併課其當年度綜合所得稅，並無不合。雖上訴人主張系爭款項實為出售臺洋維公司股權之交易所得，應屬免稅等語，然查系爭所得應為上訴人取自臺洋維公司之其他所得，並非證券交易所得，自無所得稅法第4條之1證券交易所得停徵規定之適用。從而，被上訴人依查得之扣繳資料，核定上訴人漏報取自臺洋維公司之其他所得為5,600,000元，及誠泰商業銀行股份有限公司大同分公司之利息所得110,656元，並按短漏所得稅額934,680元處0.2倍之罰鍰186,900元（計至百元止），並無不合，資為答辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：上訴人於89年2月29日將其所有臺洋維公司股份300,000股，以每股10元，計3,000,000元價額出售予訴外人葉元璋，並於同日與臺洋維公司訂立佣金合約書，收受由葉元璋配偶謝采芬所簽發面額計1,341,000元之支票，及臺洋維公司所簽發面額計4,300,000元之支票，而臺洋維公司就該7,000,000元給付申報之扣繳憑單亦列報為其他所得。復參以臺洋維公司會計主任陳永祥在臺灣高等法院臺中分院91年度上訴字第318號刑事案件之證詞，足見本案係因上訴人執意退出臺洋維公司，欲將股權出讓，而與臺洋維公司數度協商，然其欲轉讓之價格無人願意承受，僅葉元璋願以面值（股票面額）購買，折衝結果達成協議，上訴人股份以3,000,000元出售予葉元璋，扣除千分之三證券交易稅9,000元後為給付，而臺洋維公司另予給付7,000,000元，實質上達成上訴人原欲取得之代價，並為配合臺洋維公司付款作帳，而訂立仲介合約書之事實，應可確定。況臺洋維公司雖於89年間依預付佣金合約書給付7,000,000元予上訴人，惟上訴人並無業績表現，致該公司迄未沖銷，仍將該金額帳列預付費用科目項下，益徵系爭7,000,000元並非仲介之執行業務所得甚明。是系爭臺洋維公司給付之7,000,000元係為促成上訴人與葉元璋間股份交易之另筆協議，屬補貼或股利分配性質，核係上訴人之其他所得，並非仲介之執行業務所得，亦非出售臺洋維公司股份之證券交易所得，至堪認定。故上訴人既有取自臺洋維公司之所得7,000,000元，自應依法申報，則被上訴人將之歸課當年度綜合所得稅，即非無據。然被上訴人將系爭其他所得誤依財政部90年2月5日台財稅第0000000000號函核定之89年度執行業務者費用標準，減除20%必要費用1,400,000元，核定上訴人取自臺洋維公司之所得為5,600,000元，固有違誤，但若依其他所得7,000,000元金額核課綜合所得稅，反不利於上訴人，亦即被上訴人所為核定較有利於上訴人，基於行政救濟利益變更禁止原則，原核定自應予以維持，因而駁回上訴人之訴。
五、上訴意旨略謂：上訴人於原審業已主張僅自臺洋維公司取得4,300,000元（扣除扣繳稅額700,000元），並非7,000,000元，蓋面額各1,000,000元之支票XK0000000、XK0000000係由第三人陳剛毅、陳麗惠提示，並未支付予上訴人，自非屬上訴人之所得；詎原審未就上訴人之前開爭執，說明其不採之理由，仍謂上訴人對取得7,000,000元乙節不爭執，其判決有理由不備之違法。次以，本案係上訴人以10,000,000元對價出售所持有之臺洋維公司股份予葉元璋，而葉元璋則以自有款3,000,000元及臺洋維公司公款7,000,000元支付之，故系爭7,000,000元雖係由臺洋維公司支付（上訴人僅取得4,300,000元），然實際上確係作為支付葉元璋買受上訴人股份之用，而非以其他名目而支付給上訴人；惟原審判決對此未作實質審查，自有不適用法規之違誤。再者，原判決謂系爭7,000,000元屬補貼或股利分配性質云云，惟補貼之依據何在？原判決未就認定為補貼之性質說明理由，自有判決理由不備之違法。且若係股利分配，臺洋維公司為何未以股利所得之名目製作扣繳憑單？為何臺洋維公司之董事會、股東會未通過股利分配之決議及會計帳簿上也未列載股利分配之科目？為何未按比例平均分予其他股東？由此足證陳永祥之證詞顯不足採；況林亦書亦證稱系爭所得係葉元璋用臺洋維公司之資金來支付價金，詎原判決卻捨棄林亦書之證言，而採信陳永祥之證言，係有適用證據法則不當之違誤等語，請求廢棄原判決，撤銷原處分、復查決定及訴願決定。
六、被上訴人則以：上訴人對其確有自臺洋維公司取得7,000,000元（含臺洋維公司已代扣繳之稅款700,000元）乙節，既已於言詞辯論庭不為爭執，卻於本訴訟再主張其不認識陳剛毅、陳麗惠等2人，顯見上訴人陳述矛盾齟齬不一，僅係顛倒反覆其詞而為陳述，並無具體之指摘。又原審既已於判決理由揭示「原告對其確有自臺洋維公司取得7,000,000元一節並不爭執」，自無需再就上訴人已不爭執部分說明不採之理由，故亦無判決不備理由之虞。再者，原判決並未否認上訴人與臺維洋公司間，並無仲介，亦非屬執行業務所得，僅係上訴人要求轉讓股份之價格包括股利（盈餘）在內，而無人願意承接，如將公司全部盈餘分配，將使所有股東於當年均領有分配股利之營利所得，而需繳納綜合所得稅，是經協議結果，同意以簽約方式解決稅之問題，由臺洋維公司支付屬上訴人盈餘部分之價款7,000,000元，以補貼上訴人與葉元璋實際股份交易價款3,000,000元之差額。上訴人對此指摘其為不當，僅係其以個人一己之見，就原審取捨證據、認定事實予以爭執，難認為對該部分已有具體之指摘。至原審所確定之事實，係斟酌調查之結果所得心證理由，已詳明記載於判決書內，上訴人縱對之有所爭執，仍難謂為判決不備理由，而據為上訴之理由；又上訴人於法律上見解之歧異，上訴人對之縱有爭執，要難謂為不適用法規或適用法規不當，而據為上訴之理由，資為答辯。
七、本院查：㈠、按稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。另按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，行為時所得稅法第2條第1項、第14條第1項第10類、第110條第1項定有明文。㈡、本件原審認上訴人於89年2月29日將其臺洋維公司股份30萬股，以每股10元，計300萬元價額出售予訴外人葉元璋，另收取臺洋維公司之700萬元，係為促成上訴人與葉元璋間股份交易之另筆協議，屬補貼或股利分配之性質，核係上訴人之其他所得，並非仲介之執行業務所得，亦非出售臺洋維公司股份之證券交易所得，有股份轉讓證書、股票過戶聲請書、扣繳憑單及證人臺洋維公司會計主任陳永祥之證詞等可按，此為原審依職權認定之事實，上訴人猶執89年2月24日之股權轉讓同意書主張係以1,000萬元出售股權予葉元璋，即非可採，而證人林亦書證稱由臺洋維公司支付之700萬元，是替葉元璋支付買受上訴人30萬股股份之用，亦不足採。且與臺洋維公司之董事會、股東會有否通過分配股利之決議以及損益表及會計帳簿上有否列載股利分配之科目、其他股東有否同受有股利分配無涉。㈢、上訴人於原審訴稱「原告與胞姊陳淑敏所有臺洋維公司之股份各30萬股，均出售於該公司之總經理葉元璋，扣除相關費用後，原告姊妹各取得700萬元股款，合計1千4百萬元」、「葉元璋與臺洋維公司負責人李芳賓二人，明知原告等所收受各7百萬元之價金，為股份轉讓葉元璋個人之代價，並非合約書上所載臺洋維公司給付原告之佣金」（見原審卷第6頁、第8頁)。嗣於94年3月9日原審行準備程序時，上訴人之訴訟代理人陳稱上訴人僅從臺洋維公司收到430餘萬元，上訴人本人則陳稱其於系爭證券交易實際上收到5,641,000元。惟於94年4月21日原審言詞辯論期日，審判長詢以「對本件事實部分（含金額）及核稅經過，有無爭執」，上訴人訴訟代理人當庭答稱「沒有爭執」（見原審卷第257頁），是本件上訴人於原審所爭執者係取自臺洋維公司之所得，應屬免稅之證券交易所得，非應課稅之其他所得或執行業務所得，原審雖未詳述上訴人先後陳述，惟其泛稱上訴人對取得700萬元一節不爭執，仍屬事實認定，其認定亦無違上訴人最後對金額不爭執之本意，上訴人主張原判決有理由不備之違法，尚非可採。㈣、另參諸上訴人另案訴請葉元璋給付股票買賣價金，經臺灣高等法院臺中分院91年度上易字第390號判決上訴人敗訴確定，並於該案認定「臺洋維公司開給上訴人乙○○之支票號碼為XK0000000、XK00000
00．．．亦經被上訴人於上開刑事案中供述在卷，可知臺洋維公司簽發上訴人二人之支票，應係連續開出，因此上訴人既自承收取提示人為訴外人陳剛毅、陳麗惠以外之支票，且有如附表（一）、（二）所示支票影本16紙在卷可查，則依一般常情以觀，其餘提示人為陳剛毅、陳麗惠之支票，應亦由上訴人處所收取；況依合約書記載可知上訴人既已簽收附表二所示之支票，則其將收取之支票轉出何人，即非被上訴人所得知悉，亦無知悉之必要。」及上訴人自訴葉元璋偽造文書、逃漏稅捐罪未成立確定（臺灣南投地方法院90年度自字第19號判決無罪，臺灣高等法院臺中分院91年度上訴字第318號判決自訴不受理，最高法院93年度臺上字第1300號判決上訴駁回。），被上訴人原核定誤以其為仲介之執行業務收入（嗣已改稱應為其他所得），依財政部90年2月5日台財稅第0000000000號函核定之89年度執行業務者費用標準，減除20%必要費用140萬元，核定上訴人執行業務所得560萬元，依行政救濟不利益變更禁止原則，仍予維持，核無違誤。又上訴人系爭所得為其他所得，原審判決業已詳敘其認定之理由，並無上訴人所指判決不備理由、不適用法則、適用法則不當之情形。㈤、又按證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原審判決有違背法令之情形，是原審採用證人陳永祥之證言，不採證人林亦書之證言，雖未說明不採之理由，縱有疏漏，仍不得謂有違背法令。㈥、綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，並援引上揭法條，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 11 月 16 日
第二庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩法 官 王 德 麟法 官 黃 清 光以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 11 月 16 日
書記官 王 史 民