最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第02014號上 訴 人 金順貿易有限公司代 表 人 乙○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年4月28日臺北高等行政法院92年度訴字第04693號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報，原申報佣金支出新臺幣（下同）7,399,531元。被上訴人初查以上訴人未提示本年度佣金合約書，亦無仲介往來函電等為由，否准認列，核定本期佣金支出為0元。上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，提起行政訴訟，經原審92年度訴字第04693號判決（下稱原判決）駁回後，提起本件上訴。
二、本件上訴人於原審起訴主張：上訴人支付佣金支出明細、結匯證明書等付款證明及佣金合約等證明，已於調帳查核時提供查核，被上訴人卻以「受查公司無法提示有關仲介往返信函等足證其仲介交易之商業行為證明文件」為由，全數剔除上訴人佣金支出。上訴人已依法提供規定之資料後，被上訴人仍要求提示有關仲介往返信函等足證其仲介交易之商業行為證明文件，已逾營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第92條第5款第4目之規定，且有違依法行政原則。上訴人之代理商於處理上訴人業務時，雖有往來文件，惟因其非屬查核準則第92條規定應保存之憑證資料，而未造冊留存，被上訴人卻於91年度查核時，要求提供88年度非屬法律規定應保存之往來函件資料文件，實屬刁難。又，上訴人為節省銷售業務人員薪資、出差及交際支出，而依賴代理商處理，而支付代理商差價或佣金。上訴人藉助代理商與美國最終毛衣、圍巾等銷售客戶關係，以進行新產品開發報價，屬新產品之開發，惟因產品價格較高，給付代理商之差價或佣金亦較高。上訴人88年度列報薪資支出3,124,000元，聘雇人員工作計分為業務、開發、行政作業人員，為處理外銷之開發、接訂、驗收、不良轉嫁、客訴、付款對帳差異等工作，顯見人力不足，故須仰賴代理商，以減少旅費及交際支出，上訴人88年度列報之旅費支出及交際費支出皆較同業為低，可證上訴人佣金支出7,399,531元，確為經營上所需之必要支出等語，求為判決撤銷原處分及訴願決定。
三、被上訴人則以：上訴人所提示之佣金支出商業合約書，其合約簽訂日期分別為公元1994年（民國83年）、1995年（84年）、1996年（85年）、1998年（87年），且未於合約中明訂適用期間，上訴人雖主張由於雙方合作往來多年，合約一經簽訂即按此合約執行，並未年年換約等詞，惟未舉證證實，其說詞亦有違國際貿易常規。上訴人既未提示雙方簽訂之合約，又未能提示載明給付佣金約定事項之往來函電或信用狀，被上訴人依查核準則第92條第5款第4目規定，否准系爭佣金支出7,399,531元認列，尚無違誤。其次，系爭佣金支出其中超過出口貨物價款5%部分共計1,760,140元，上訴人並未提示正當理由及證明文據供核，該部分超過出口貨物價款5%之佣金支出1,760,140元，依查核準則第92條第4款規定，自不得認列。再者，上訴人支付仲介宏得有限公司（WELLTU
S LIMITED）佣金2,966,179元（內含超過出口貨物價款5%之佣金支出687,399元），依上訴人所提示88年度外銷及匯出佣金支出明細表，係以現金支付，其金額已超過出口貨物價款3%，且未取具國外代理商或代銷商名義出具之收據，其超過3%部分亦未能提供國外代理商或代銷商確已收到該新臺幣款項或存入其帳戶之證明，及其他相關證明文件。是被上訴人依查核準則第92條第5款第5目所規定否准認列，尚無不合等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按佣金支付應於事前約定，並依實際銷貨金額一定比例核算給付，故支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約，非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。本件上訴人88年度申報課稅所得額586,179元，佣金支出7,399,531元，被上訴人以其佣金支出金額鉅大，列為重點查核項目。經核上訴人所提之佣金合約書分別為西元1994年、1995年、1996年及1998年簽訂，並非88年度（西元1999年）簽訂者，且合約中未載明適用期間，上訴人顯然未依規定提示據以支付本年度佣金之合約。衡以佣金合約與上訴人之營業利益至為相關，且國際間商業情勢、貿易條件、市場優劣，甚而上訴人之財務狀況等並非一成不變，上訴人所稱因雙方合作多年，合約一經簽訂即自此適用，並未年年換約一節，有違國際貿易常規，且未能舉證以實其說，並無可取。又上訴人所提往來函電均未記載佣金約定事項，復未提出有該約定之信用狀，至於上訴人所提佣金支出明細表、結匯證明書充其量僅能證明有支付事實，不足以認定上訴人與他人有佣金合約，系爭佣金係依約支付者，況上訴人所提佣金支出明細表等有關表單前後不符。上訴人支付鉅額佣金，惟未能提出任何其據以支付該款之合約或其他書面約定，是原處分依法並無違誤為由，判決駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略謂：從上訴人88年度營利事業所得稅申報書可看出上訴人自身營業毛利14.92%；營業申報淨額126,751,631元，支付代理商5.8%佣金7,399,531元，應該是合理的支付，因此被上訴人之認定上訴人所申報之稅額不合理容係有誤。又上訴人與代理商宏得公司間之代理合約書雖係於1997年（民國86年）簽署，依該合約書所示，其「…有效期至簽署雙方其中之一方不再同意繼續合作，則此份代理合作契約才告終止…」，因於1999年（民國88年）兩家公司在生意上仍在密切合作且未有任何一方聲明不願繼續合作，故前揭代理合約書之適用有效期自然繼續延伸，合約簽署之有效期當然包括當年（即1999年/民國88年），原審未詳察上揭情事，遽而駁回上訴人在原審之訴，則原判決有所違誤。再者，上訴人與代理商間雖簽署了代理合約書，然在每筆交易中之採購訂單才是上訴人與代理商在代理合作上真實生意合作的落實，所以每張採購訂單當可視為代理商之代理契約之延伸，然而原審未詳察此情，而認上訴人顯然未依規定提示據以支付88年度佣金之合約，則原判決亦有違誤等語。
六、被上訴人答辯意旨除援用原審主張外，並補稱略謂：原判決並無適用法規不當之情事，上訴人對之縱有爭執，依改制前行政法院61年裁字第153號判例及62年判字第610號判例之意旨，要難謂為適用法規錯誤或適用不當，是本件上訴並無行政訴訟法第243條第1項所指判決違背法令情事，自不符同法第242條得提起上訴之要件等語，資為抗辯。
七、本院按：「支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約；已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件；以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定；非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」查核準則第92條第5款第4目定有明文。本件原審已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以佣金支付，應於事前約定，並依實際銷貨金額一定比例核算給付，故支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約，非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。上訴人所提之佣金合約書分別為西元1994年、1995年、1996年及1998年簽訂，並非88年度（西元1999年）簽訂者，且合約中未載明適用期間，上訴人顯然未依規定提示據以支付本年度佣金之合約。衡以佣金合約與上訴人之營業利益至為相關，且國際間商業情勢、貿易條件、市場優劣，甚而上訴人之財務狀況等並非一成不變，上訴人所稱因雙方合作多年，合約一經簽訂即自此適用，並未年年換約一節，有違國際貿易常規。又上訴人所提往來函電均未記載佣金約定事項，復未提出有該約定之信用狀，至於上訴人所提佣金支出明細表、結匯證明書充其量僅能證明有支付事實，不足以認定上訴人與他人有佣金合約，系爭佣金係依約支付者，況上訴人所提佣金支出明細表等有關表單前後不符。被上訴人原處分否准認列，於法並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴等情，核無不合。上訴人雖執上開上訴意旨，惟原判決對於上訴人提出為1998年簽訂之合約，以其非本年度簽訂者，對上訴人主張該合約內有記載有效期至簽署雙方其中之一方不再同意繼續合作才告終止，合約簽署之有效期當然包括當年一節，如何為不可採等各節，敘明其判斷之依據及得心證之理由甚詳，已如上述，上訴人並未具體說明原判決違背何項法令、不適用或如何適用不當之具體情事，即非主張原判決違背法令以為上訴理由；至於上訴人述稱各節，乃上訴人以其主觀見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採，原判決並無違背論理法則或經驗法則，又事實之認定及證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 12 月 7 日
第二庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩法 官 王 德 麟法 官 黃 清 光以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 12 月 7 日
書記官 莊 俊 亨