最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第02028號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 粟濟中律師被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○ 送達處所同上
（送達代收人莊月珠 送達處所同上）上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年5月3日臺北高等行政法院93年度訴字第1004號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：按幼稚教育法第6條第4項規定：「私立幼稚園如不對外募捐，且未超過5班者，得不設董事會，或辦理財團法人登記……。」。查私立聖德幼稚園從未對外募捐，也從未超過5班，有桃園縣政府民國（下同）74年3月14日
（74）府教學字第29118號函可稽，復經桃園縣政府63年8月15日以桃府教國字第64146號函准予登記立案，且據桃園縣政府72年府教國字第134291號函稱：「檢附私立聖德幼稚園董事會名冊」，及90府教特字第132134號函稱：「貴園第8屆董事會准予備查」，足證桃園縣私立聖德幼稚園設有董事會，訂有章程，並選任董事會董事長夏樹友為負責人，報請桃園縣政府准予備查在案，完全符合幼稚教育法第6條第4項之規定，自「得不辦理財團法人登記」，然原判決不適用該法規，也未說明不適用之理由，竟謂「亦未向所在地之地方法院辦理財團法人登記」，顯有判決不適用法規及判決不備理由之違法。又依上開說明，桃園縣私立聖德幼稚園確係以符合民法總則公益社團及財團組織而成立，並經主管機關桃園縣政府准予合法登記，原審未依職權向桃園縣政府調閱前揭資料，竟謂「原告（即上訴人，下同）亦始終未提出合於民法總則公益社團及財團組織之資料供核」，亦顯有違行政訴訟法第133條規定應以職權調查證據之違法。另桃園縣稅捐稽徵處中壢分處73年7月6日73桃稅壢肆字第21731號函，既係依據所得稅法第11條第4項及同法第4條第1項第13款之規定，認私立聖德幼稚園其所得應予免稅，在該法未廢止或修正前，自應永久受該法之保障，原判決竟謂：「業據被告（即被上訴人，下同）所屬中壢稽徵所以書面重新向財團法人臺灣天主教會新竹教區函查結果如上所述而不應再予援用」，顯亦有不適用法規之違法。再依教育部88年9月3日台（88）國字第88104370號函釋略以：「私立幼稚園之負責人乃幼稚園之代表，其地位相當於設有董事會幼稚園之董事長，依法代表幼稚園負責有關事宜」，及桃園縣政府90年7月12日（90）府教特字第132134號函稱：「第8屆董事會名單：
董事長夏樹友，教育董事蘇元才、甲○○、丁孟俠，董事胡水松等5名，本屆任期自90年7月5日至93年7月4日」，則私立聖德幼稚園之負責人，依法規定為董事會董事長夏樹友，並非園長張淑貞，更非上訴人，上訴人與張淑貞僅係被聘任之職員，且該園所有盈餘均按規定存入銀行作為基金，從未分配紅利，既無獎金又無個人所得，自無稅金，原審就此事實未依民事訴訟法第288條第1項職權調查，亦顯有違法。況依所得稅法第4條第2款規定：「托兒所、幼稚園、國民小學、國民中學、私立小學及私立初級中學之教職員薪資免納所得稅」，就此而言，張淑貞或上訴人均無個人所得，無論該幼稚園應否課稅，均與上訴人無關等情，爰請求廢棄原判決關於補稅部分，以及將訴願決定及原處分（復查決定）關於補稅部分均撤銷。
貳、被上訴人則以：依桃園縣政府92年3月21日府教特字第0920057911號函，該幼稚園為已完成宗教類財團法人登記之教會組織所附設之私立幼稚園，如未另行依相關法律取得法人資格者，自非獨立之法人。該幼稚園未向所在地之地方法院辦理財團法人登記，此為上訴人所不否認，且始終並未檢附其他有關主管機關核准依所得稅法第4條第1項第13款等規定完成組織規章設立之相關資料供核，則該幼稚園未符合民法總則之公益社團或財團之事實，應由所得人按其他所得依法申報課徵綜合所得稅。又桃園縣政府63年8月15日函係為核准立案，桃園縣稅捐稽徵處中壢分處73年7月6日桃稅壢字第21731號函核准私立聖德幼稚園所得免稅，係因其時附設於財團法人臺灣省天主教會新竹教區天主堂，園長張淑貞女士70年度綜合所得稅未申報核定補徵稅款已予註銷。至於該幼稚園以後年度綜合所得稅是否免稅，須逐年將收入費用併其所附屬之財團法人辦理結算申報，由稽徵機關查核認定是否符合教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準，並非永久可適用免稅。被上訴人所屬中壢稽徵所針對該幼稚園是否符合所得稅法第4條第1項第13款之規定，向該幼稚園前所附設之財團法人臺灣省天主教會新竹教區函詢，經該財團法人於91年10月22日（91）堂新發字第078號函覆：「該園並未附屬其法人幼稚園稅務系統申報。」，該幼稚園本年度單獨設帳又未依所得稅法第71條之1第3項規定辦理結算申報，亦並未併原附屬之財團法人臺灣省天主教會新竹教區辦理申報所得稅，且另查調該教區本年度機關或團體及作業組織結算申報書第2頁附屬作業組織名稱未列報該幼稚園，故該幼稚園不符合免稅規定。另該幼稚園使用帳簿申請登記驗印報告單及執行業務暨其他所得稅籍資料維護，上訴人之配偶張淑貞係私立聖德幼稚園設立登記之負責人。從而，原核定歸課上訴人綜合所得並補徵稅款，並無不合，所為復查、訴願決定及原判決並無違誤等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：私立聖德幼稚園並未附屬財團法人臺灣省天主教會新竹教區，亦未向所在地之地方法院辦理財團法人登記，此為上訴人所不否認，並有上開新竹教區91年10月22日（91）堂新發字第078號函附卷可稽，又上訴人之配偶張淑貞為私立聖德幼稚園之負責人，此亦有該幼稚園使用帳簿申請登記驗印報告單及執行業務暨其他所得稅籍資料維護檔分別附原審卷及原處分卷可憑，上訴人亦始終未提出其合於民法總則公益社團及財團組織之資料供核，所提示之桃園縣稅捐稽徵處中壢分處73年7月6日73桃稅壢肆字第21731號就有關私立聖德幼稚園之所得免稅之函示，業經被上訴人所屬中壢稽徵所以書面重新向財團法人臺灣省天主教會新竹教區函查結果如上所述而不應再予援用，從而被上訴人將上訴人之配偶取自私立聖德幼稚園之其他所得新臺幣（下同）1,056,475元，併計其當年綜合所得為1,890,645元，淨額為1,377,145元，補徵稅額164,860元，揆諸行為時所得稅法第4條第1項第13款、第11條第4項、第71條第1項規定及前揭說明，自無不合，訴願決定，予以維持，亦無不妥，此部分上訴人起訴意旨，非有理由，應予駁回。另罰鍰部分，其中漏報取自銀行之利息所得168,489元，被上訴人據以裁罰，上訴人對此部分之罰鍰處分及訴願決定，亦未為爭執，自均應予維持。至於上訴人因信賴前述桃園縣稅捐稽徵處中壢分處73年7月6日73桃稅壢肆字第21731號之公文書函示意旨，而漏未將其配偶取自私立聖德幼稚園之其他所得1,056,475元一併申報為該年度綜合所得，尚難認有故意、過失，故被上訴人就此部分之裁罰處分，自屬可議，訴願決定，未予糾正，亦有疏略，上訴人執以指摘，非無理由，因將此部分之訴願決定及原處分均予撤銷，由被上訴人另為適法處分。
肆、本院查：（一）按「左列各種所得，免納所得稅：一、……
十三、教育、文化、公益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得。」、「本法稱教育、文化、公益、慈善機關或團體，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案者為限。」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。…」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第4條第1項第13款、第11條第4項、第71條第1項及第110條第1項所明定。次按「不符合所得稅法第4條第1項第13款免稅規定之幼稚園、托兒所，原則上應以向目的事業主管機關申請立案登記之創辦人為所得人……經營權及所有權經查明另有實際所得人者，應視個案情形，以實際所得人為課稅主體，按其實際經營期間課徵所得稅。四、前述幼稚園……之所得，應以其所收學雜費等減除成本及必要費用後之餘額，由所得人按其他所得依法申報課徵綜合所得稅。」分別為財政部87年8月19日台財稅第000000000號函所明釋。上開函釋，係財政部基於職權就私立幼稚園之所得其課稅主體之認定標準所為釋示，未逾越法律規定，應可適用。本件上訴人88年度綜合所得稅結算申報時，漏報利息及其他等所得計1,224,964元，漏繳所得稅額98,484元，違反所得稅法第71條第1項規定，案經被上訴人所屬中壢稽徵所查得，補徵稅額164,860元，並依同法第110條第1項規定，以91年3月22日91年度財綜所字第Z0000000000000號處分書處以罰鍰45,100元，上訴人不服，申請復查，經被上訴人以92年9月17日北區國稅法2字第0920031568號復查決定，維持原核定，提起訴願，亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決以前揭理由，將訴願決定及原處分（復查決定）關於漏報其他所得罰鍰部分均撤銷，駁回上訴人在原審其餘之訴。上訴人不服，對於補徵所得稅部分提起本件上訴。補徵所得稅部分，原判決關於上訴人漏報所得之違章事實，上訴人之配偶取自私立聖德幼稚園之其他所得，而私立聖德幼稚園不符合行為時所得稅法第4條第1項第13款所規定之免稅法定要件，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、依幼稚教育法第6條第4項規定：「私立幼稚園如不對外募捐，且未超過5班者，得不設董事會，或辦理財團法人登記……。」，固得不辦理財團法人登記，但不得據之主張私立聖德幼稚園因而取得法人資格，為獨立之法人。上訴人並未提出符合行政院依所得稅法第4條第1項第13款規定訂定之行為時教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準之證據，則尚難認私立聖德幼稚園符合所得稅法第4條第1項第13款規定之免稅要件。再者，桃園縣稅捐稽徵處中壢分處73年7月6日73桃稅壢肆字第21731 號函註銷上訴人之配偶70年度綜合所得稅為申報核定補稅額，係因財團法人臺灣省天主教會新竹教區73年6月18日73堂新發字第（該函空白）號函說明私立聖德幼稚園係屬教區平鎮鄉貿易七村天主堂附設之幼稚園。惟財團法人臺灣省天主教會新竹教區91年10月22日（91）堂新發字第078號函載明私立聖德幼稚園未附屬其幼稚園稅務系統申報，且上訴人在原審言詞辯論期日陳明私立聖德幼稚園與財團法人臺灣省天主教會新竹教區沒有關係等語，則誠難認其原免稅之要件仍存在。又由附於原審卷之私立聖德幼稚園之88年度使用帳簿申請登記驗印報告單影本記載其負責人為上訴人之配偶張淑貞，並蓋有使用單位印章及負責人印章觀之，上訴人主張其配偶張淑貞非私立聖德幼稚園之負責人乙節，尚難據其主張即否定使用帳簿申請登記驗印報告單影本記載之事項。（三）、綜上所述，原判決關於補徵所得稅部分，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審此部分之訴，並無違誤。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決此部分有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決此部分違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回其上訴。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 12 月 7 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美法 官 劉 鑫 楨法 官 梁 松 雄法 官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 12 月 7 日
書記官 王 史 民