最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00319號上 訴 人 甲○○
乙○○
（送達代收人 劉祥墩律師）被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲
（送達代收人 陳文姣上列當事人間因遺產稅事件，上訴人對於中華民國93年8月12日臺北高等行政法院91年度訴字第4433號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：按民法親屬編施行法第1條固採法律不溯及既往之規定，惟民法第1030條之1係民國（下同）74年6月3日始增訂，而親屬編施行法對剩餘財產之適用，亦別無溯及既往之規定；然依司法院秘書長89年1月7日（89）秘台廳民一字第00625號函釋可知，民法親屬編施行法未設特別規定致74年6月4日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於74年6月5日後其中一方死亡，他方配偶依第1030條之1規定，行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於74年6月4日前所取得之原有財產，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍，顯有違背民法修正第1030條之1係欲貫徹憲法保障男女平等之意旨。次按74年6月3日修正公布之民法第1030條之1規定之聯合財產關係消滅時，配偶之剩餘財產差額分配請求權，乃對聯合財產關係之消滅賦予新的法律效果，此一關於親屬事項法律之修正增訂，如同時對於原已發生之聯合財產關係消滅之法律秩序，認不應仍繼續維持其效力或須變更者，即應於施行法中為明文規定，始得適用修正增訂之民法第1030條之1。第按74年6月3日公布修正增訂聯合財產關係消滅時配偶之剩餘財產差額分配請求權，既不能變更或不繼續維持夫妻關係存續中依法取得財產之事實或法律效果，亦非適用修正增訂民法第1030條之1始得確定或發生，其修正情形與民法第1017條之修正不同，自難謂同時對於原已發生之結婚或夫妻財產取得之法律秩序，有溯及適用之情形，自不能以民法親屬編施行法第1條規定，作為限制夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，不得計入民法第1030條之1規定「夫妻於婚姻關係存續中所取得之財產」中之法律依據。本件上訴人甲○○所行使之剩餘財產差額分配請求權，在現行民法親屬編規定上，根本無溯及既往與否之問題，自無原判決認定有民法親屬編施行法第1條及第6條之1規定之適用情形。又依司法院釋字第410號解釋意旨，我國民法親屬編之規定應符合憲法第7條揭櫫男女平等之精神。查立法者修正增訂民法第1030條之1規定之目的，即係為貫徹男女平等原則，此一普遍落實憲法第7條規定保障男女實質平等之修法目的，顯然較原判決所認既得權之信賴利益更值得保護，此係因單純期待不符合憲法保障男女平等原則之法律繼續存在，以維護個人利益，於憲法上應不受保護之故。另查聯合財產制為繼續性之法律關係，當事人如於74年6月4日前結婚並取得財產，則適用民法第1030條之1規定之結果，可能使該條向將來發生之法律效果，連結部分修法前已終結之構成要件事實，而發生前述法律不真正溯及適用之情形，因此立法者如欲保護聯合財產關係中，夫或妻依法取得財產後，另對將來夫妻聯合財產制一但消滅時，可能較有利之法律效果之期待利益者，必須以法律條文規定如何限制新法之效力範圍以為依據，而非法律溯及適用問題。再參照91年6月26日公布民法親屬編施行法增訂第6條之2規定意旨，就民法規範有關夫妻財產之規定適用，不再因夫妻是否於74年6月5日之前或之後結婚而生歧異之適用法律，即可知立法者修正增訂民法第1030條之1規定時，對其可能連結之部分屬於修法前之構成要件事實，未作限制規定，並無不合，非法律漏洞，益可證立法者僅係將夫或妻原應有之剩餘財產差額分配請求權，明文規定應於聯合財產關於74年6月5日後實行之。綜上所述，剩餘財產差額分配請求權實係上訴人甲○○所有之既得權利，僅於74年6月5日後始明確規定得行使之。原判決未說明就民法親屬編施行法未規定民法第1030條之1規定對於74年6月4日前結婚並適用聯合財產制夫妻，於74年6月5日後其中一方死亡，他方配偶依第1030條之1規定，行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於74年6月4日前所取得之原有財產，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍，究係法律漏洞或為立法者認為無須特別規定夫妻間原本即對他方所有原有財產享有行使剩餘財產分配請求權之疑義，顯有判決理由不備之違背法令，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：按行政訴訟法第242條規定「對於高等行政法院之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之。」及同法第243條第1項規定「判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。」本案原判決內容有前述規定情事時，上訴人始得依法提起上訴。次按最高行政法院於判決理由中參照援用，上訴人仍以其不同見解提起上訴，本案並無上訴人所提原判決有不適用法規或適用不當違背法令之上訴理由。復按司法院秘書長89年1月7日（89）秘台廳民一字第00625號函可知，財政部87年1月22日台財稅第000000000號函規定聯合財產制夫或妻一方死亡時，剩餘財產差額分配請求權之適用，以74年6月5日以後取得者為依據尚無違誤。本件被繼承人張文山於88年2月18日死亡，上訴人於88年11月3日申報遺產稅，同時申請夫妻剩餘財產差額分配請求權新臺幣（下同）9,035,916元自遺產總額中扣除，被上訴人依行為時民法第1030條之1規定及財政部89年2月18日台財稅第0000000000號函釋，核准被繼承人遺產中屬74年6月5日以後取得至死亡日止尚存之原有財產，計算剩餘財產差額平均分配數額計224,459元自遺產總額中扣除，並核定遺產總額160,413,331元，遺產淨額122,655,873元，應納遺產稅為46,820,936元，限繳日期為89年4月25日。上訴人於89年7月1日繳清遺產稅，並經被上訴人89年7月15日核發遺產稅繳清證明書，全案而告確定，上訴人卻於90年7月23日向被上訴人申請按最高行政法院90年度判字第671號判決，將遺產中屬74年6月4日以前取得者列入剩餘財產差額分配請求權計算範圍，重核遺產稅並辦理退稅，被上訴人以90年7月31日北區國稅二第00000000號函復上訴人以該判決非屬判例，無法援引適用，是以被上訴人所為處分並無不當。又上訴人自本案確定後，至90年7月23日持90年4月26日最高行政法院90年度判字第671號判決向被上訴人申請更正扣除額，時隔1年期間對被上訴人原核否准其74年6月4日以前之夫妻現存原有財產不列入計算扣除額一事，未有異議。至更正申請書經被上訴人以90年7月31日北區國稅二第00000000號函復否准後，竟以上開判決書之原告上訴理由內容為其訴願理由，逕提訴願，從而循序提起行政訴訟及上訴。惟原核並無不當，本案即無稅捐稽徵法第28條規定有適用法令錯誤或計算錯誤致上訴人溢繳稅款情事。因此上訴人對其申報遺產扣除額時已遭否准一事，當時未循稅捐稽徵法第35條規定提出復查，已有重大過失，況具合法性之行政處分已告確定，應維持行政處分之存續及法律安定，上訴人之重起行政爭訟，實為不妥等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查民法親屬編於74年6月3日修正時，增訂第1030條之1關於夫妻剩餘財產差額分配請求權之規定。同日修正公布之民法親屬編施行法第1條規定明揭親屬編修正後之法律，仍適用不溯既往之原則，如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中定為明文，方能有所依據，乃基於法治國家法安定性及既得權益信賴保護之要求，而民法親屬編施行法就民法第1030條之1並未另定得溯及適用之明文，自應適用施行法第1條之規定。又親屬編施行法於85年9月25日增訂第6條之1有關聯合財產溯及既往特別規定時，並未包括第1030條之1之情形。準此，74年6月4日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於74年6月5日後其中一方死亡，他方配偶依第1030條之1規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於74年6月4日前所取得之原有財產，不適用第1030條之1規定，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍。是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就74年6月5日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除（最高行政法院91年3月份庭長法官聯席會議決議參照）。本件上訴人甲○○係於74年6月4日民法親屬編修正施行前之45年5月20日結婚，並為適用聯合財產制之夫妻，其配偶張文山於88年2月18日死亡，其於74年6月4日前取得之財產，自不應列入剩餘財產差額分配請求權之計算範圍，上訴人主張應予列入申請按最高行政法院90年度判字第671號判決重核夫妻剩餘財產差額分配請求權，並辦理退稅，自非有據。被上訴人函復否准，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。至上訴人所主張最高行政法院90年度判字第671號判決，並非判例，且為上述最高行政法院決議所不採，本件不受其拘束。
肆、本院查：（一）、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」遺產及贈與稅法第1條第1項定有明文。次按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。．．．」「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」為74年6月3日修正前後之民法第1017條及74年6月3日公布之民法第1030條之1第1項所明定。本件上訴人甲○○之配偶、上訴人乙○○之父張文山於88年2月18日死亡，上訴人等於88年11月3日申報遺產稅。經被上訴人核定遺產總額160,413,331元，遺產淨額122,655,873元，應納遺產稅為46,820,936元，上訴人繳納完竣，被上訴人已於89年7月15日核發遺產稅繳清證明書。嗣上訴人於90年7月23日申請按最高行政法院90年度判字第671號判決重核夫妻剩餘財產差額分配請求權，並辦理退稅云云，經被上訴人以90年7月31日北區國稅二第00000000號函復否准。上訴人不服，提起訴願遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於本件上訴人甲○○係於74年6月4日民法親屬編修正施行前之45年5月20日結婚，並為適用聯合財產制之夫妻，其配偶張文山於88年2月18日死亡，其於74年6月4日前取得之財產，自不應列入剩餘財產差額分配請求權之計算範圍，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、按基於權力分立原則，在立法機關充分考量各相關因素及權衡相關價值後完成立法，在客觀法律秩序及實存社會環境，並未出現法律漏洞或形成合法而不正義之現象時，司法機關依法審理具體個案，適用法律時，當不得違反立法意旨，以填補法律漏洞為由而造法；亦不得作違反立法意旨，而以不真正溯及既往之理論進行改造法律的解釋。74年6月3日修正公布民法親屬編關於法定財產制即聯合財產制第0000-0000、1021、1024條；增訂1030條之1條文，其變革甚劇，聯合財產制之名稱雖仍相同，但其修正前、後之內涵意義已迥然不同，無論形式上或實質上新、舊聯合財產制，均實存著變革，有區分之必要性，不容漠視，更不得含混其詞，將其視為單純而新舊規範一致的聯合財產關係，而主張貫徹男女平等原則，優於既得權利及信賴保護原則，且不顧及其對於人類共同價值家庭倫理之影響，以不真正溯及既往之理論解釋法律，造成實質的溯及既往之法效果，與當今主流民主法治國家之多元社會價值衝突的協調原則不儘相符。立法機關為解決新舊法之適用問題，充分考量貫徹男女平等原則、信賴保護原則、既得權利、社會交易安全，以及家庭倫理等相關因素及衡量相關價值後，因新舊法聯合財產制之名稱雖然相同，但其實質內容已變更，形成該修正施行前之舊聯合財產制，因該修正之新聯合財產制之施行而實質上發生階段性終結之效果，選擇採取漸進的分階段適用法律，乃不以法律明定民法第1030條之1溯及既往適用。此所以增訂民法親屬編施行法第6條之1時，特排除第1030條之1之適用溯及既往，而未設第1條所指之特別規定。且親屬編施行法於85年9月25日增訂第6條之1有關聯合財產溯及既往特別規定時，並不包括第1030條之1情形。準此，74年6月4日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於74年6月5日後其中一方死亡，他方配偶依第1030條之1規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於74年6月4日前所取得之原有財產，不適用第1030條之1規定，不列入剩餘財產差額分配請求權計算範圍。是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就74年6月5日以後「夫妻」所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除。所稱「夫妻」並不論夫或妻，均有其適用，與憲法第7條所保障男女平等之原則相符；且其依法認定遺產總額，避免財產權重新分配，影響社會交易安全，與憲法第15條所保障財產權之意旨及憲法第19條所規定之租稅法定原則，並無牴觸。再者，本院90年度判字第671號判決，經該案被上訴人提起再審之訴後，本院以91年判字第1948號判決將其廢棄改判確定在案，上訴人自不得再執業經廢棄改判之本院90年度判字第671號判決指摘原核定違法。（三）、綜上所述，原判決認原處分否准上訴人之重核申請，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 9 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 林 清 祥法 官 吳 明 鴻法 官 劉 鑫 楨法 官 梁 松 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 3 月 9 日
書記官 陳 盛 信