最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00332號上 訴 人 乙○○被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 甲○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國93年8月31日高雄高等行政法院93年度訴字第507號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人為新陸開發股份有限公司（下稱新陸公司）之股東，新陸公司於民國（下同）八十六年間，以出售土地利得新台幣（下同）十六億四千六百七十九萬一千九百四十六元轉列資本公積，並於八十七年三月二十六日以資本公積轉增資十五億二千五百十四萬元，嗣於八十八年三月二十八日辦理減資十四億八千八百五十三萬六千六百元，並以現金收回原資本公積轉增資所分配之股票，其中上訴人取得四百零九萬九千二百元，嗣上訴人於辦理八十八年度綜合所得稅結算申報時，未申報其取自新陸公司以現金收回資本公積轉增資配發股票之金額四百零九萬九千二百元，經被上訴人核認該款項屬營利所得，乃核定補徵稅額九十七萬三千三百九十七元，並按所漏稅額裁處○．五倍罰鍰計四十八萬六千六百元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人在原審起訴主張：上訴人取自新陸公司出售土地利得轉列資本公積轉增資所發放之股票，依法於取得時得予免稅，而按相關稅法、公司法、會計學原理、經濟部及財政部相關法規命令內容，並依租稅公平法理精神，該免稅權益應於該轉增資所發放之股票讓與他人或發放公司清算分配剩餘財產時始為消滅（其並不包含以減資方式將前種轉增資所發放之股票收回註銷時點），即此時方對於收受出售土地利得轉列資本公積轉增資所發放之股票之利益者應課處其營利所得及證券交易（財產交易）所得，故新陸公司將上訴人因資本公積轉增資所發放之股票依減資方式以現金收回，上訴人之免稅權益應尚未消滅，被上訴人自尚不得認上訴人有營利所得而予以課稅；又本件減資現金發回，係新陸公司因經濟情勢變遷，須縮減營業規模形成資金過剩，乃將閒置資金暫返還股東，其性質明顯與清算解散分派剩餘財產返還股東全數股本不同，難謂有何利益取得，且依法現尚無規定此種情形就減資發予現金應課綜合所得稅。新陸公司出售土地、減、增資流程，皆依法進行，並無何蓄意安排以規避稅負，與司法院釋字第四二○號解釋之實質課稅原則有別。故被上訴人核定上訴人此營利所得，併課當年度綜合所得稅，已有違誤。況上訴人僅係新陸公司股東，並非其董、監事，未參與公司決策，確實不知新陸公司決策之流程及運作動機，又新陸公司增、減資過程形式亦無違法，新陸公司以減資方式將資金返還股東對免稅資本公積轉增資股票予以註銷，該轉增資股票仍享有免稅權益，無轉讓予他人（第三人）非盈餘分配或分派剩餘財產情形，減資僅係公司與股東間資金運用，本毋庸併入當年度所得申報所得稅，上訴人自難謂就該所得未於當年度合併申報，有何應注意，能注意而未注意之過失存在，並被上訴人認定本件之調查基準日亦有錯誤等語。求為撤銷原處分及訴願決定之判決。
三、被上訴人則以：㈠本稅部分：按股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，依行為時公司法第二百三十八條第三款規定，應列入資本公積，資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，實質上並無所得可言，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅，但公司如辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，即係將帳面上資本公積轉增資所增加之股份變現，發放現金給股東，實質上與營利事業將出售土地之盈餘分配予股東，並無不同，此時股東實質上已有所得，依實質課稅原則，即應計入當年度所得課徵所得稅。本件新陸公司於八十六年度出售土地，並將出售土地利得轉列為資本公積，八十七年間再以資本公積轉增資，嗣於八十八年辦理減資，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，此舉與將土地出售增益分配予各股東行為實無二致，被上訴人按上訴人取回之金額，核定其營利所得四百零九萬九千二百元，並無不合。㈡罰鍰部分：上訴人雖於九十二年五月二十三日補申報，並於同年月二十六日補繳稅額，惟係在本件進行調查日（九十年八月二十三日）後所為，與稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定顯有未合；又上訴人為新陸公司股東，該公司辦理資本公積轉增資後，復辦理減資將出售土地溢價收入分配現金給股東案，均經該公司股東常會及股東臨時會開會決議，上訴人若不知其獲得之所得是否屬應稅所得，自應向稅捐稽徵機關查詢上開所得是否應申報，上訴人因怠於作為義務致生漏稅而侵害法益之結果，難謂無過失等語，資為抗辯。
四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：㈠本稅部分：按公司發行新股依其財源之不同可分為盈餘轉增資（公司法第二百四十條參照）及公積轉增資（公司法第二百四十一條參照）二類；而公積依其財源之不同，又可分為盈餘公積與資本公積，所謂盈餘公積，係指從每一決算期之盈餘中積存之公積；另所謂資本公積，則是指自營業活動外之財源，由法律要求積存之公積；依行為時公司法第二百三十八條規定，資本公積包括「一、超過票面金額發行股票所得之溢額。二、每一營業年度，自資產之估價增值，扣除估價減值之溢額。
三、處分資產之溢價收入。四、自因合併而消滅之公司，所承受之資產價額，減除自該公司所承擔之債務額及向該公司股東給付額之餘額。五、受領贈與之所得。」而依行為時公司法第二百四十一條規定，公司得依股東會決議將公積之全部或一部撥充資本，按股東原有股份之比例發給新股，此之公積即包含盈餘公積及資本公積；其中資本公積，其財源類多得自資本交易所得之剩餘額，此類金額原即與資本相當而不具有應分派於股東盈餘之性質；而資本公積雖不構成公司之資本，但其功能與公司資本相類似，而稱為附加資本，在經濟上與公司資本構成公司之自己資本，因此法律要求將其積存於公司，故而其積存並無金額上之限制，凡屬於該財源之金額均應無限制積存為資本公積，而且每次只要有此等金額發生，即應積存，並不等待股東常會之決議；至出售資產之損益，依據一般公認會計原則，應列為本期損益，不能作為資本公積；惟我國公司法規定出售固定資產之利益，應列為資本公積，此與一般公認會計原則並不相符。我國財務會計準則委員會為兼顧會計原則之合理性及法律規定，於第一號財務會計準則公報（第五十條）中規定：「處分固定資產之收益應依其性質列為當年度之營業外收入或非常利益，於次年度（公開發行公司應於當年度）將該項收益減除其應負擔之所得稅後之淨額，轉入資本公積，處分固定資產之損失應依其性質列為營業外費用或非常損失。」故公司處分資產之溢價收入，係因行為時公司法第二百三十八條及第二百四十一條規定，公司應將之作為資本公積，並得用以撥充資本發行新股。然依現行公司法（九十年十一月十二日公布）第二百四十一條規定，公司於無虧損時，始得依股東會決議將資本公積轉作資本發行新股，且亦僅「超過票面金額發行股票所得之溢價」及「受領贈與之所得」二類資本公積，而本條所以將資本公積得供發行新股之範圍予以限縮，依其立法理由所載，乃認「資本公積應以已實現者始得轉作資本」之故。換言之，依現行公司法規定，因公司處分資產之溢價收入，並不得將之轉作資本發行新股。而「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」「．．．公司辦理清算．．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」則經財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋示在案，而將上述函釋之內容與「公司處分資產之溢價收入」之內涵暨上述修法之緣由比照觀之，即可得知，「公司處分資產之溢價收入」當其依據本件行為時公司法規定以資本公積發行新股方式之型態存在時，因公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值並未變更，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之股票，依財政部向來之見解，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅（財政部八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋參照），但如此一「處分資產之溢價收入」，於股東已以其他方式讓之實現時，則股東自因此獲有「所得」乃當然之理。又行為時公司法第一百六十八條第一項規定：「公司非依減少資本之規定，不得銷除其股份；減少資本，除本法規定外，應依股東所持股份比例減少之。」可知公司辦理減資，乃純為股份之銷除，係註銷股票，使股份所表彰之股東權絕對消滅；故公司以辦理減資方式，以現金收回該公司因辦理增資而無償配發之股票，本質上乃公司股份之銷除，即公司因減資而從資本市場抽回之資金，不僅未由其他代替性資金所取代，且股東亦因此實質上獲得非屬股東原出資額之營利所得，故此時點自為股東營利所得實現之時點甚明。查本件新陸公司於八十六年間，以出售土地利得十六億四千六百七十九萬一千九百四十六元轉列資本公積，並於八十七年三月二十六日以資本公積轉增資十五億二千五百十四萬元，嗣於八十八年三月二十八日辦理減資十四億八千八百五十三萬六千六百元，並以現金收回原資本公積轉增資所分配之股票一節，已經兩造分別陳述甚明，並有新陸公司分類帳附原處分卷可稽，自堪認定。而新陸公司將其出售資產之利得藉由轉列資本公積並轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發於股東之股票，實質上即係將出售資產之增益以現金全數分配予股東；是上訴人係以新陸公司股東之身分，依照持股比例，取得新陸公司以資本公積轉增資配發股票，減資時亦比照持股比例取得現金，其所得之性質，依前開所述，核屬所得稅法第十四條第一項第一類所定之營利所得，並其所得之實現時點即新陸公司透過減資以現金收回原增資股票時。㈡罰鍰部分：按稅捐，依其稽徵方式可區分為三大類，即「發單課徵之稅捐」、「自動報繳之稅捐」與「就源扣繳之稅捐」。而以上之分類實益，則存在於「逃漏稅捐違章行為」時點之認定，其中「發單課徵之稅捐」要等到納稅義務人接到納稅通知後，不依通知書所載或法律所定之繳納期限前繳納稅捐時，始構成逃漏；至於「自動報繳之稅捐」，則於納稅義務人不依法律所定時限，自動計算其應納之稅額並申報之，即構成稅捐之逃漏。而現行所得稅法就所得稅之課徵，在稽徵技術上是採取自動報繳制度，故應被歸類為上述「自動報繳之稅捐」項下，是於課稅年度有課稅所得存在，而在申報期限截止以前未為報繳，即構成所得稅之逃漏。系爭所得，依前開所述，性質上既屬營利所得，依據所得稅法第十四條第一項第一類，上訴人即應於取得年度即八十八年度之綜合所得稅申報截止日前，辦理結算申報予以報繳，然上訴人於當年度綜合所得稅結算申報並未報繳系爭營利所得，則據兩造陳述甚明，是上訴人有漏報系爭所得，即堪認定。又查，依公司法第二百七十七條規定，公司非經股東會決議不得變更章程，惟新陸公司竟在短短二年間增資後又減資，且增資與減資均屬變更章程之事項，而新陸公司於八十七年二月十六日召開股東常會決議將資本公積轉撥充資本，另於八十七年十一月二十五日召開股東臨時會決議辦理減資，依法均需將議事錄分發各股東，足認新陸公司之股東應知悉新陸公司有於短時間內將出售土地之利得辦理增資及減資手續，並使股東因公司減資手續而取得現金，亦即上訴人就其未支付對價卻獲得現金之事實，應知之甚稔，則上訴人對此所得是否屬應稅所得，本即負有注意義務，且亦非其所不能注意；則上訴人就系爭所得之漏報，縱無故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失甚明。
五、上訴意旨除重申於原審之主張外，其指摘原審判決違法部分略謂：㈠本稅部分：原審判決書內容全部以推理抽象型態僅偏向被上訴人立場認定本件課稅標的為盈餘分配（減資發放現金予股東時為盈餘分派），非股本（處分股票）。而原審引用財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函僅係闡述資本公積轉增資配發之股票股利性質上應為營利所得而已，並未再提示與新陸公司辦理減資，發放現金予股東應課徵所得稅之任何賦稅法令函釋法源，且被上訴人引用之財政部上開二函，原審僅認為佐證，並非確實課徵所得稅之依據。但原審判決書內容推翻被上訴人引用之賦稅法令課稅法源，而以推理抽象方式認定本件應向新陸公司辦理減資發放現金予股東課徵股東所得稅，同時並未提出任何賦稅法令支持應課稅理由，又無法提出運用免稅資本公積轉增資股票，減資發放現金應否課徵新陸公司股東所得稅之賦稅法令依據及函釋法源等。上訴人之主張均依法令証據遵行且符合被上訴人之課稅基礎法令（八十四年三月二十四日台財稅第000000000號函）精神，同時上訴人亦認為本件應予課稅而法令基礎係在清算時課徵（為被上訴之訴求），但原審判決僅論述上開法令僅屬佐証而已，不為課稅依據，又裁判行為前之法令（如財政部六十九年五月八日台財稅第三二六九四號因故免列於八十七年版所得稅法令彙編），行為後之法令如公司法（九十年十一月十二日公佈）及尚未立法之稅務草案（所得稅法第十四條第一類增訂第三項）套用在本案，作為判決依據，足証原審判決違背法令，不就法令之公平正義去作正當性判決，僅就被上訴人之片面論述去仲裁，明顯違背憲法第十九條、第廿二條、第廿三條規定。又被上訴人捨棄原中南稽徵所引用法令及通報課稅法源函釋，自行誤解法令以不適用及不當之曲解法令手段課徵所得稅（違背行政程序法第十條規定擴張解釋運用），明顯違背法律誠信原則及逾越法令。㈡罰鍰部分：原審判決謂「現行所得稅法就所得稅法之課徵，在稽徵技術上是採取自動報繳制度，故應被歸類為上述自動報繳之稅捐項下，是於課稅年度有課稅所得存在，而在申報期限截止以前未為報繳，即構成所得稅之逃漏。」云云，既未敘明法律依據何在，已難令人信服，況依所得稅法第七十六條第一項前段規定，扣繳憑單乃納稅義務人結算申報時所必須具備之文件，新陸公司所發放之現金，並未於當年度發給各所得人扣繳憑單，直至九十二年間始補發，為兩造所不爭，則上訴人又何能於八十九年初檢附扣繳憑單辦理八十八年度綜合所得稅之結算申報？原審疏未注意所得稅法第七十六條第一項之規定，復未指明上訴人就上開所得漏為結算申報有何故意或過失情事，僅以比附援引之方式推認上訴人有過失之情事，自亦有不適用法規之違誤。徵諸本院八十九年度判字第三五四八號判決意旨，上訴人因信賴股票背面註記，並無過失可言，自無行政裁罰之適用，被上訴人竟科處上訴人罰鍰，顯屬不當，亦與責任原則相悖，認事用法自屬不適。再者，本件之增資與減資行為，並非上訴人所為，上訴人僅係新陸公司之股東，自難以上訴人為新陸公司股東，即認新陸公司所為行為，亦應等同認定上訴人就漏報系爭所得有所故意。又上訴人依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋，認定系爭所得應屬股票轉讓行為，免徵所得稅，而未列報該筆所得，縱屬對上開函釋有所誤解，亦難謂其就漏報本件股東分派剩餘財產之投資收益或營利所得，有何故意或過失行為；參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，應屬不罰（本院九十二年度判字第二０七號判決、八十九年度判字第三五四八號判決、九十二年度裁字第一六九號判決參照）。上訴人對於漏報本件所得，既無故意或過失可言，且應待新陸公司清算時課徵，被上訴人對上訴人補稅及處罰鍰即非適法，原審未予撤銷，顯有適用法規不當之違法。㈢按公司法第二三八條於九十年十一月十二日修訂，中南稽徵所於九十一年十二月二十六日發函通知新陸公司補徵本案之所得稅，顯然引用修定前錯誤之法令規定，故依原審判決內容正確課徵時點應為新陸公司八十七年二月十六日股東常會決議日為準，利用未分配盈餘轉增資時為課徵時點，即應屬八十七年度課徵所得稅，並非被上訴人所主張課稅時點為八十八年度，因此被上訴人課徵上訴人八十八年度綜合所得稅，顯然為錯誤時點。又增資金額一、五
二五、一四０、０００元與減資金額一、四八八、五三六、六００元不相等。請求廢棄原判決，並撤銷原處分及訴願決定等語。
六、本院查:㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算
之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類、第七十一條第一項及同法施行細則第十一條所明定。次按股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，依行為時公司法第二百三十八條第三款規定，應列入資本公積，資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，實質上並無所得可言，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅（財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋意旨參照），但此一「處分資產之溢價收入」，於公司以其他方式讓之實現時，則股東自因此獲有「所得」，乃當然之理。例如該項資本公積轉增資配發之股票於轉讓時，個人股東應按全部轉讓價格，併入轉讓年度之財產交易所得申報課稅（財政部八十三年六月十五日台財稅第000000000號函釋參照）；於公司辦理清算時，依據該項資本公積轉增資無償配發之股份所分派之剩餘財產，應全數作為該股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅（財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋意旨參照）。如果營利事業將此「處分資產之溢價收入」（出售土地之交易所得），直接分配予個人股東時，則屬營利所得，應由該股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅（財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋意旨參照）。至於公司如辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，即係將帳面上資本公積轉增資所增加之股份變現，發現金給股東，實質上與營利事業將出售土地之盈餘（溢價收入）分配予股東，並無不同，此時股東實質上已有所得，依實質課稅原則，即應計入當年度所得課徵所得稅。上開解釋均未逾越行為時所得稅法第十四條第一項各類所得之意涵，且符合實質課稅精神，並未增加法律所無限制。本件新陸公司雖仍存續並未解散清算，但因新陸公司透過減資方式以現金收回系爭增資股票，使股東之增資股權益獲得具體實現，而實質上獲得非屬股東原出資額之營利所得，依所得稅法第十四條第一項規定，自應計入當年度所得額課徵所得稅。
㈡又股份有限公司發行之股票係表彰股東持有股份權利之有價
證券，所謂股票轉讓即係股東持有股份權利之轉讓，或簡稱股權之轉讓，股權轉讓後，股權及股份並不消滅，僅轉由第三人持有，而公司減少資本之目的及作用在銷除其股份，股份既經銷除，該股份之股權即消滅，故股份有限公司辦理減資收回股票，無論是否有給付股東現金，其目的與作用均在消滅該股票所表彰之股份與股權，不生股票轉讓（或股權轉讓）之效果，與股票轉讓（或股權轉讓）之本質不同，不屬股票轉讓行為，此觀行為時公司法第一百六十三條至第一百六十五條、第一百六十八條第一項規定自明。故財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋意旨謂：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為」云云，違反實質課稅原則，並誤解公司辦理減資收回股票之性質為股票轉讓行為，容有未洽，自難加以適用。且證券交易所得免稅之立法目的，乃係政府基於鼓勵證券交易，間接擴大資本市場之目的而給予免稅之優惠，而公司以辦理減資方式，以現金收回該公司因辦理增資而無償配發之股票，本質上乃公司股份之銷除，即股東因公司減資而從資本市場抽回之資金，並未由其他代替性資金所取代，如解為得享有免稅之待遇，實有違證券交易所得免稅之規範目的。故財政部八十七年九月二十一日台財稅第000000000號函，乃認為該函釋與財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函核示原則不一致，且易引發租稅規避，造成租稅不分，而免刊於所得稅法令彙編（八十七年版）。本件新陸公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票之行為，依前述說明，既非股票轉讓行為，系爭所得自難歸屬為證券交易所得。又新陸公司將巨額資產，先行增資旋後減資，而以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，從外觀形式上看來雖為二個法律行為，惟實質上卻為一個分配出售土地盈餘之行為，其於形式上規劃成兩行為之目的無非為使股東於收取其所分派公司財產（營利所得）後免於繳納所得稅，即規避股東原應負擔之稅負，為求租稅公平，自應依所得稅法第十四條第一項第一類規定，歸屬營利所得，併上訴人八十八年度綜合所得總額課稅，且其有違誠實報稅精神及租稅公平原則，並無信賴利益可言。
㈢再按「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人
民僅依法律所定之納稅主體稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。」業經司法院釋字第二一七號解釋在案。本件被上訴人係認上訴人之系爭所得性質係屬營利所得，而依所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定，認應併入當年度綜合所得總額課徵綜合所得稅，符合租稅法律主義；至於被上訴人另援引之財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函，僅是作為論證系爭所得係屬營利所得之引證，並非據為補徵系爭所得稅之法源，亦即上述函釋僅是被上訴人作為認定事實（即是否屬營利所得）之準據，依上述司法院釋字第二一七號解釋，核與租稅法律主義無違；更與法律保留原則無涉。是上訴人主張被上訴人援引財政部上述函釋為依據，有違法律保留原則云云，實屬誤解，不足採取。
㈣末按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款
者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所明定。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院釋字第二七五號解釋所明示。另「綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予記錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」復經財政部八十二年十一月三日台財稅字第八二一五○一四五八號函釋在案。本件上訴人短漏報其本人八十八年度營利所得計四百零九萬九千二百元，短漏稅額九十七萬三千三百九十七元，上訴人雖於九十二年五月二十三日補申報並補繳上開稅額，惟被上訴人早於九十年八月二十三日以北區國稅二字第九○○三五三○三號函請新陸公司提供資料而著手調查，故不符稅捐稽徵法第四十八條之一「進行調查前」自動補報補繳免罰之規定，被上訴人乃按所漏稅額處○‧五倍之罰鍰計四十八萬六千六百元（計至百元止），經核並無違誤。上訴人雖訴稱其本人並非董、監事，未參與公司決策，確實不知新陸公司決策之流程及運作動機等情。惟查上訴人為新陸公司股東，本即應對該公司之增、減資重大行為及取自該公司巨額所得之原因盡其探知及公法上應負之義務，且新陸公司辦理資本公積轉增資後，復辦理減資將出售土地溢價收入分配現金給股東案，均經該公司股東常會及股東臨時會開會決議，雖上訴人可能誤解法令，以為此非應稅所得，但非無期待其正確認識法令規定之可能，是上訴人因其怠於作為義務致生漏稅而侵害法益之結果，難謂無過失。是上訴人既有取得系爭營利所得，而漏未申報，亦未於稽徵機關查獲前自動補報，其雖非故意，仍難卸免過失漏報之責任，參諸首揭司法院釋字第二七五號解釋，上訴人自仍應受罰。
㈤原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：新陸公司於八
十六年度出售土地，並將出售土地利得轉列為資本公積，再於八十七年度以資本公積轉增資，嗣於八十八年再以辦理減資方式，分配出售土地之利得予股東，股東此一現金之取得本質上為營利所得，並於減資取得現金之年度實現，故被上訴人於其所得實現之八十八年度，按上訴人取回之金額，歸屬上訴人營利所得，併課八十八年度綜合所得稅，洵無違誤；又因上訴人當年度綜合所得稅結算申報卻漏未申報系爭營利所得，並其就此漏報亦有過失，乃依所得稅法第一百十條第一項規定，暨參酌財政部頒訂之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按其所漏報所得屬於未填報扣免繳憑單，而裁處○．五倍罰鍰計四十八萬六千六百元（計至百元止），亦無違誤。因將原訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，經核其認事用法，均無違誤，並已詳述其得心證之理由。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 9 日
第三庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 鄭 淑 貞法 官 侯 東 昇法 官 黃 淑 玲法 官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 3 月 9 日
書記官 彭 秀 玲