最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00684號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭宗典上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國93年11月3日臺中高等行政法院93年度訴字第190號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回臺中高等行政法院。
理 由
壹、本件上訴人主張：本件元榮實業股份有限公司（下稱元榮公司）於民國（下同）82年間出售南投縣○○鎮○○段57之4號土地之所得，因83年間與祭祀公業李元榮公達成法院上和解，而元榮公司原存款及名下土地，早於84年間為該公業執行一空，無可能分派股利予上訴人；上訴人領取之款項，係自祭祀公業李元榮公之管理人李深泉個人帳戶中所得，為祭祀公業李元榮公按派下員權利持分所分發之土地款，並非元榮公司之營利分配，應類推適用祭祀公業派下員領取土地款之免稅規定；縱認系爭款項取自元榮公司，其性質應屬元榮公司因財產遭執行而對上訴人購買股份之損害賠償金，上訴人無庸申報，是上訴人未申報並未違法，行政罰鍰即失其附麗；另自復查申請時起至獲復查決定之期間利息，不應由上訴人負擔。原判決對上訴人所提各項證據並未斟酌，有應調查證據而未調查之違法，且未依行政訴訟法第136條命被上訴人提出有利於其之證據，有判決不備理由等情，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：經查，元榮公司於82年出售南投縣○○鎮○○段57之4號土地，得款新臺幣（下同）178,937,220元，其中9,000萬元部分已於前年度依法扣繳15%之所得稅後分配予股東，尚有7,200萬元於85年度分配時未依規定扣繳稅款，上訴人及其配偶於85年2月14日自元榮公司領取土地款156萬元及6萬元，有領取土地款清冊在卷可稽（原處分卷26頁）。再者，元榮公司負責人李深泉於87年1月9日在被上訴人處之談話記錄稱該公司土地款按股東持有股份分配股東，未分配給派下員等語（同卷37頁），雖李深泉於87年1月26日之談話記錄改稱土地是祭祀公業的，出售土地款應返還該公業，惟分配土地款均以股東名冊分配等云。惟元榮公司與祭祀公業李元榮公，無論彼此間關係如何密切，惟二者仍為不同權利主體，上開土地為元榮公司所有並加以處分之，所得款項按股東名冊直接分配，再者，上訴人及其配偶均為元榮公司股東，並非該公業派下員，上訴人及其配偶仍受分配該土地分配款，自屬基於股東身份而受配，顯見上訴人及其配偶二人取得之上開土地款係元榮公司所分配甚明。至上訴人主張其因受讓該公業之派下權而獲分配祭祀公業之土地款；又稱其雖非該公業派下員，所獲分配之土地款，性質應屬元榮公司因其財產遭該公業執行，而對上訴人購買元榮公司股份之損害賠償金等情，按公司股份及祭祀公業之派下員亦屬不同之權利，上訴人同時為此二主張，亦有矛盾之處。上訴人亦未舉出具體事證證明該土地分配款，為元榮公司處分上開土地後，將所得款項交付該祭祀公業後，再由此公業基於與上訴人某種法律關係，而交付上訴人系爭款項，難認上訴人上開主張為實在。至上訴人所舉出元榮公司於中國農民銀行草屯分行及南投縣草屯鎮農會帳戶，於85年2月間存款餘額雖分別僅有1,082,404元及166萬餘元，又元榮公司存款及名下土地，有於84年間經祭祀公業李元榮公執行之事實等情，惟均不足以證明元榮公司除此並無其他資金存戶或來源分配系爭土地款，且元榮公司85年2月13日清算人會議紀錄（同卷51頁）並未言及其公司財產有遭該祭祀公業執行，而無力發放該公司清算期間處分財產款3億元之事實，是此部分亦不得為本件上訴人有利之論據。次按公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依行為時公司法第238條第3款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依同法第232條規定，公司原不得分派股息及紅利，如公司按股東原有股份之比例發給所出售之土地款，公司之行為係分派股利，自屬營利所得分派，故股東於取得該土地款時，即為營利所得實現，屬營利所得，依收付實現原則，即應於其所得實現年度，按行為時所得稅法第14條規定，就其營利所得申報綜合所得稅，此亦經財政部75年12月8日台財稅第0000000號函釋在案。
是元榮公司出售上開土地並將所得款項分配予其股東含上訴人及其配偶二人，就受配之股東而言，自屬營利所得，而應依上開規定，向稅捐稽徵機關申報該年度此部分所得。至元榮公司雖於78年間即已辦理解散，進行清算，固有上訴人提出之台灣台中地方法院78年度司字第48號裁定為證，惟公司須經合法清算完結，法人人格方行消滅，是上訴人未提出該公司業經合法清算完結之證明，不得謂元榮公司法人人格業已消滅。又元榮公司處分上開土地將所得土地款分配予上訴人及其配偶，並非上訴人及其配偶以該土地為原始出資，而由公司因解散清算將所出資之土地返還予上訴人及其配偶，自非屬該公司返還股東原出資額，而仍為分派股利，上訴人主張此分配款並非股利，而得免納所得稅，自有誤會。本件被上訴人以上訴人85年度綜合所得稅結算申報，漏報其與配偶營利所得及薪資等所得（上訴人對於漏報薪資所得部分未提起行政訴訟）合計2,286,947元，短漏報所得稅額370,110元，乃以所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額處0.5倍罰鍰185,000元，自屬有據。綜上所陳，原處分以上訴人該年度短漏報營利所得，予以補稅，並就此部分與上訴人漏報薪資所得部分處以罰鍰，並無違誤，訴願決定對於營利所得及罰鍰部分予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」為行為時所得稅法第71條第1項前段所明定。又「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第4條第16款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配於股東時，依同法第14條第1項第1類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」亦為財政部75年12月8日台財稅第0000000號函所明釋。復按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所規定。本件上訴人85年度綜合所得稅結算申報，漏報其本人及配偶蘇美智取自元榮公司營利所得156萬元及6萬元，經被上訴人據檢舉該公司負責人李深泉給付股東營利所得未依規定辦理扣繳案查獲，初查合併核定上訴人綜合所得稅總額2,012,789元，補徵應納稅額229,055元，另又查得上訴人漏報本人薪資所得666,947元，乃重行核定綜合所得總額2,634,309元，再補徵應納稅額147,437元外，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰185,000元。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決以前揭理由，判決駁回上訴人在原審之訴，固非無見。（二）、惟依原處分卷第169頁審查報告表之記載顯示，被上訴人於復查程序中即已發現，核定上訴人綜合所得稅總額，第1次核定綜合所得稅總額2,012,789元，與第2次核定綜合所得總額2,634,309元，計算過程加計時均有誤，第1次核定正確之綜合所得稅總額應為2,020,105元，第2次核定之正確綜合所得總額應為2,687,052元。又依原處分卷第167頁所得稅核定通知書記載顯示，第2次核定之正確綜合所得總額應為2,687,052元雖較原第2次核定綜合所得總額2,634,309元為高，但因採夫妻分開計算稅額方式，致應補稅額285,853元較原應補稅額370,110元為低，則本件原處分之應補稅額及罰鍰，與前揭顯示正確數額相比較均較為高，原審就此關係著應補稅額之正確性，及罰鍰計算基礎之所漏稅額之正確性，均未詳究，即維持原處分及訴願決定，容有未洽。（三）、綜上所述，原判決論斷與卷證顯示，尚有未合，上訴人指摘原判決於法未合，求予廢棄，非無理由。爰將原判決廢棄，發回原審法院。
據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 5 月 11 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美法 官 劉 鑫 楨法 官 梁 松 雄法 官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 5 月 11 日
書記官 陳 盛 信