最 高 行 政 法 院 裁 定
95年度裁字第00539號抗 告 人 甲○○上列抗告人因與相對人臺北市稅捐稽徵處間土地增值稅事件，對於中華民國94年6月16日臺北高等行政法院93年度訴更一字第200號裁定提起抗告，本院裁定如下︰
主 文抗告駁回。
抗告訴訟費用由抗告人負擔。
理 由
一、按抗告法院認抗告為不合法或無理由者，應為駁回抗告之裁定。
二、抗告意旨略謂：(1)相對人依修正土地稅法所為土地增值稅核課處分與該法修正前所為免徵土地增值稅處分係屬同一核課行為。抗告人於民國86年10月22日經法院拍賣取得臺北市○○區○○段○○段331、332地號持分土地，復於同年10月22日向相對人所屬士林分處申報移轉系爭土地，原經該分處以前次移轉現值為每平方公尺新臺幣（下同）105,000元計算，核定其土地增值稅為0。嗣因土地稅法第30條條文修正公布，該分處據以更正改按拍定價格每平方公尺80,409元及100,000元為前次移轉現值，核定補徵抗告人土地增值稅額共計433,802元。該二次處分均係針對抗告人所為系爭土地之移轉登記所為之土地增值稅核課，此為兩造所不否認，僅因土地稅法之修正導致相對人針對同一移轉行為為二次核課稅額，然既均針對同一移轉行為所為核課行為，基於「賦稅一次性原則」，自不可能為二次核課行為，故第二次之核課行為應係「變更」第一次核課行為，而非新的核課行為。(2)本件訴外人翟基樹受抗告人委託辦理土地登記移轉事宜，其代理之權限，揆諸該申報書第11項載明「茲委託翟基樹君代辦土地現值申報，領取土地增值稅繳款書或免稅證明書及應納未納土地稅繳款書、工程受益費繳款書等事項。」依前項之說明，本件該二次核課處分係屬同一核課行為，故相對人嗣因土地稅法第30條條文修正公布，該分處據以更正改按拍定價格每平方公尺80,409元及100,000元為前次移轉現值，從而相對人核定補徵，係因上開土地增值稅申報書而來，是以翟基樹為抗告人代理人地位並不因此而喪失，是以對於補徵抗告人土地增值稅部分，翟基樹乃基於為抗告人代理人之地位，故翟基樹之代理權自未消滅。(3)本件二次核課行為實屬同一案件之核課行為，且訴外人翟基樹之代理權亦未消滅，揆諸稅捐稽徵法第19條第1項首段規定，為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達。相對人於送達抗告人之通知，自得送達其代理人，相對人於送達抗告人未果，若再送達抗告人代理人時未果，再予公示送達，才屬正途。然相對人逕予公示送達，其送達自難謂適法。原裁定逕認本件二次核課處分係屬不同處分，並推論訴外人翟基樹代理權消滅，其認事用法顯有違誤，原裁定違背法令之規定，殆無庸疑。(3)又查本件抗告人提起訴訟之標的，除稅捐機關之核課處分外，尚包括針對相對人所為89年9月14日北市稽士林丙字第89903903號、89年9月20日北市稽士林丙字第8901787100號及89年9月27日北市稽士林丙字第8901845000號函請臺北縣新店市地政事務所及臺北市大安地政事務所辦理抗告人所有臺北縣新店市永安衛109巷28及34號房屋、臺北縣新店市○○段外挖子小段77之32地號持分土地及臺北市○○區○○段1小段718地號持分土地不得為移轉或設定他項權利之不動產禁上處分，此參原審卷自明，而該「稅捐保全處分」並非「核定稅捐之處分」，自不用經復查程序而得逕予提起訴願，自無所謂復查逾法定期限之問題，是則所提起訴願是否合法，自應以提起訴願是否合法而論述，與復查程序無關。原裁定不查，逕予復查逾法定期間為由將本件全部駁回，顯已有判決違背法令之違誤。(4)原裁定所認定本件訴外人翟基樹之代理權消滅及公示送達合法，其認事用法，顯已違誤且有針對不須經復查程序之處分亦已復查逾期駁回之違背法令情事。職故，原裁定就本件逕為駁回抗告人起訴之裁定，殊有違誤，自不待言云云。
三、原裁定以依行為時土地登記專業代理人管理辦法第16條第3款之規定，土地登記專業代理人得代理辦理土地登記有關之稅務事項，其代理權限範圍應依本人授與代理權之範圍定之。查抗告人於86年10月22日向相對人所屬士林分處申報移轉系爭土地，抗告人授與訴外人翟樹基之代理權範圍為辦理土地現值申報，及代理委託人領取土地增值稅繳款書或免稅證明書及應納土地稅繳款書、工程受益費繳款書等事項。再行政程序委任代理人，該代理關係於行政程序終結後消滅，抗告人於86年10月22日申報系爭土地現值，經相對人於同年月24日審核完畢發給土地增值稅免稅證明書，抗告人於同年月30日辦理系爭土地所有權移轉登記完畢，此有上開土地增值稅（土地現值）申報書及土地增值稅免稅證明書、系爭土地異動索引附卷為證。代理人翟樹基向相對人所屬士林分處申報移轉系爭土地之行政程序，於其辦理系爭土地現值申報並領取土地增值稅免稅證明書後終結，因而代理人翟樹基與抗告人之代理關係於此已消滅，其代理人之地位已不存在。則相對人所屬士林分處嗣後應送達抗告人之補徵土地增值稅之通知，自無須亦不得以翟樹基為代理人，依稅捐稽徵法第19條第1項前段規定向之為送達。因而相對人所屬士林分處因寄送所補徵之系爭土地增值稅繳款通知書予抗告人戶籍地址，因抗告人遷移未果，而報由相對人於89年7月25日辦理公示送達，並於翌日（26日）登載於自由時報，此有該報節本及公示送達證書在原處分卷為證，依稅捐稽徵法第18條第2項規定，並無不合。依同條第3項規定，該補徵之系爭土地增值稅繳款書已於89年8月15日發生送達效果，是相對人所屬士林分處另訂其繳納期限至89年9月13日止，抗告人申請復查期間至同年10月13日 (星期五)屆滿，惟抗告人遲至90年2月22日始向相對人所屬士林分處申請復查，此有蓋於原處分卷所附復查申請書上之收文日可證，抗告人申請復查顯已逾法定期間，其復查之申請並不合法，其進而提起訴願自亦不合法，其未經合法訴願程序，而提起本件訴訟自不合法，因將抗告人在原審之訴駁回。
四、經查，原裁定以代理人翟樹基向相對人士林分處申報移轉系爭土地之行政程序，於其辦理系爭土地現值申報並領取土地增值稅免稅證明書後終結，因而代理人翟樹基與抗告人之代理關係於此已消滅，其代理人之地位已不存在，相對人所屬士林分處嗣後應送達抗告人之補徵土地增值稅之通知，自無須亦不得以翟樹基為代理人，依稅捐稽徵法第19條第1項前段規定向之為送達，已如前述，經核於法並無違背。抗告人主張本件補徵土地增值稅與其前由代理人辦理系爭土地現值申報並領取土地增值稅免稅證明書之處分，係屬同一核課處分，而第二次之核課行為應係「變更」第一次核課行為，而非新的核課行為，故翟基樹之代理權自未消滅云云，殊無足採。次查，抗告人主張本件提起訴訟之標的，除稅捐機關之核課處分外，尚包括針對相對人所為89年9月14日北市稽士林丙字第89903903號、89年9月20日北市稽士林丙字第8901787100號及89年9月27日北市稽士林丙字第8901845000號函請臺北縣新店市地政事務所及臺北市大安地政事務所辦理抗告人所有臺北縣新店市永安衛109巷28及34號房屋、臺北縣新店市○○段外挖子小段77之32地號持分土地及臺北市○○區○○段1小段718地號持分土地不得為移轉或設定他項權利之不動產禁上處分，而該「稅捐保全處分」並非「核定稅捐之處分」，自不用經復查程序而得逕予提起訴願，自無所謂復查逾法定期限之問題。原裁定不查，逕予復查逾法定期間為由將本件全部駁回，顯已有判決違背法令之違誤乙節，未據原審裁判，且依抗告人於94年5月3日在原審準備程序中訴之聲明為：「訴願決定、原處分關於土地增值稅之補稅處分部分均撤銷。就禁止處分部分不請求撤銷，因為房地都被拍賣掉了。」依此聲明，原審僅就訴願決定、原處分關於土地增值稅之補稅處分請求撤銷部分審理，尚無不合。抗告論旨，執前述理由，指摘原裁定違背法令，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
五、依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 23 日
第二庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩法 官 胡 國 棟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 95 年 3 月 23 日
書記官 蘇 金 全