最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01487號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，上訴人對於中華民國94年12月14日臺中高等行政法院94年度訴字第532號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人係中鈦化工股份有限公司（下稱中鈦公司）股東，該公司因進行清算程序，於民國（下同）87年間將區段徵收後取得之臺中縣○○鄉○○段122、133、140及141地號等4筆抵價○○○鄉○○段947、947之1及948地號等3筆畸零土地所有權，依股東出資比例分派移轉予各股東，並以區段徵收後取得抵價地之評定地價申報土地增值稅移轉現值。上訴人因此取得光日段140及141地號土地應有部分各一八○○○○分之三八五七二。上訴人辦理87年度辦理綜合所得稅結算申報時，未列為營利所得申報，經被上訴人所屬大屯稽徵所（下稱大屯稽徵所）查獲，依該公司申報之土地移轉現值核算上訴人取得該公司分配之財產價值，減除土地成本及股本後，核定營利所得新臺幣（下同）13,675,666元，通報被上訴人所屬民權稽徵所（原臺中市分局，下稱民權稽徵所）歸課上訴人87年綜合所得稅，核定綜合所得總額14,633,673元，應補徵稅額4,805,247元，並按所漏稅額處0.5倍之罰鍰2,402,600元（計至百元止）。上訴人不服，就營利所得及罰鍰部分申經復查結果，獲追減營利所得5,601,462元及罰鍰1,120,300元（改按本年度公告現值估價）。上訴人仍不服，就罰鍰未獲追減部分循序提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：中鈦公司於93年12月31日始向大屯稽徵所完成清算申報，被上訴人於該公司完成清算程序前，且未進行輔導，即依所得稅法第76條之1規定通報強制歸戶，課徵綜合所得稅，是本件罰鍰自應予撤銷。又中鈦公司不知情，未於88年1月底以前申報免扣繳憑單，致上訴人未於87年度申報系爭營利所得，且本件行政救濟尚未確定，依稅捐稽徵法第50條之3規定，自有財政部93年3月29日台財稅字第0930451133號修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表）之適用。本件屬已填報免扣繳憑單者，依上開參考表應按所漏稅額處0.2倍之罰鍰，被上訴人裁處0.5倍罰鍰，顯有不合。為此訴請判決撤銷原處分（復查決定）及訴願決定關於不利上訴人之罰鍰部分。
三、被上訴人則以：中鈦公司於清算程序中，於87年間將其土地財產分配予各股東，被上訴人遂就股東分配財產價值超過其出資額部分，歸課股東該年度綜合所得稅，並無不合。又系爭營利所得非屬已填報免扣繳憑單之所得，被上訴人依裁罰參考表酌情按所漏稅額處0.5倍罰鍰，亦無違誤等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額．．．。」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類前段、第71條第1項前段、第110條第1項所規定。次按「股東於依照公司法第330條規定取得清算人所分派剩餘財產時，其中屬於股本部分不在課稅之列，其餘部分，除該股東係屬於所得稅法第42條規定公司組織之營利事業者外，均應依法繳納綜合所得稅或營利事業所得稅。」亦經財政部65年1月27日台財稅第30533號函釋在案。上訴人係中鈦公司股東，該公司於87年間將前述7筆土地所有權，依各股東出資比例分派移轉予各股東，並以區段徵收後取得抵價地之評定地價申報土地增值稅移轉現值。上訴人於該年度自中鈦公司取得其中光日段140及141地號土地應有部分，而於辦理87年度綜合所得稅申報時，未列報系爭營利所得，經大屯稽徵所查獲，並依據該公司申報之土地移轉現值核算上訴人取得該公司分配之財產價值，減除土地成本及股本後，核定營利所得13,675,666元，通報上訴人所在地之稽徵機關即民權稽徵所歸課上訴人綜合所得稅，有土地登記簿謄本、台中縣烏日河川浮覆新生地區段徵收區土地分配結果清冊及土地分配計算表附原處分卷可佐，且為上訴人所不爭。被上訴人以中鈦公司清算程序中，於87年間將其土地財產分配予各股東，就股東分配財產價值超過其出資額部分，歸課股東該年度綜合所得稅，此並非依所得稅法第76條之1之規定，對中鈦公司未分配盈餘強制歸戶課稅，上訴人稱被上訴人於中鈦公司未完成清算程序期間，未進行輔導，即依所得稅法第76條之1規定通報強制歸戶課徵綜合所得稅乙節，自非事實。上訴人既於87年度取得中鈦公司上開分派之剩餘土地資產，自屬獲分配實物之營利所得，應依首開所得稅法第14條第1項第1類前段及第71條第1項規定，併入該年度綜合所得，並於88年2月20日起至3月底止，向該管稽徵機關申報所得稅。惟上訴人漏報系爭營利所得，縱然係因中鈦公司未於88年1月底以前申報免扣繳憑單，致上訴人亦不知為本件之申報，依司法院釋字第275號解釋意旨，難謂上訴人無過失，自不得主張免罰。另系爭營利所得中鈦公司未填報免扣繳憑單所得，被上訴人按所漏稅額處0.5倍罰鍰，亦符合財政部93年3月29日台財稅字第0930451133號修正之裁罰參考表規定，上訴人主張依該表之規定，本件應按所漏稅額處0.2倍罰鍰，亦無可取等為其判斷之基礎，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回，經核無違誤。
五、上訴意旨略謂：本件應依稅捐稽徵法第50條之3（上訴狀誤載為第53條之3）、48條之2第1項及93年3月29日修正之裁罰參考表關於所得稅法第110條第1項之綜合所得稅違章案件第1項情形，短漏報所得已填報扣繳憑單者，按所漏稅額處0.2倍罰鍰云云。查稅捐稽徵法第50條之3「本法修正前所發生應處罰鍰之行為，於本法修正公布生效日未裁罰確定者，適用第48條之2規定辦理。」係與第48條之2於81年11月23日增訂，所指修正前應指該次修正前，本件係87年度綜合所得稅事件，無稅捐稽徵法第50條之3之適用問題。且稅捐稽徵法第48條之2第1項規定：「依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免予處罰。」同條第2項規定：「前項情節輕微、金額及減免標準，由財政部擬訂，報請行政院核定後發布之。」是依該條減免處罰者，限於經財政部擬訂範圍。財政部根據上開授權，訂定稅務違章案件減免處罰標準。行為時該標準第3條第2項規定，綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，未申報或短漏報所得額在20萬元以下或所漏稅額在12,000元以下者，得免予處罰（88年8月7日修正為所得額25萬元以下或所漏稅額在15,000元以下者，免罰。96年4月27日修正增訂透過網際網路辦理結算申報者免罰條件，此規定自95年度起適用，本件尚無適用）。本件上訴人短漏所得額及所漏稅額均超過上開標準，無該免罰規定之適用。另關於綜合所得稅納稅義務人應依所得稅法第110條第1項規定處罰案件，財政部86年8月16日修正發布之裁罰參考表即已規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰；非屬已填報扣免繳憑單者，處所漏稅額0.5倍罰鍰。迄今此部分未曾修訂。該裁罰參考標準係以實際已否填報扣免繳憑單為據，並非以所得是否應辦理扣繳憑單申報為標準，上訴人主張大屯稽徵所於93年3月15日通知中鈦公司申報免扣繳憑單，可證系爭股利所得須申報免扣繳憑單，即「已填報免扣繳憑單」情形，應裁處0.2倍罰鍰云云，顯有誤會。上訴人復執前詞上訴，為無理由，應予駁回。
六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 23 日
第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 8 月 24 日
書記官 邱 彰 德