最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01488號上 訴 人 臺灣省石門農田水利會代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國95年2月8日臺北高等行政法院94年度再字第30號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人於民國（下同）81年5月起至87年6月止收取渠道使用費收入新臺幣（下同）433,528,593元、其他事業收入26,857,633元、土地房屋租金收入30,179,661元及其他雜項收入6,771,458元，合計新臺幣（下同）497,337,345元（含稅）。被上訴人以上訴人未依規定辦理營業登記及報繳前開收入之營業稅，乃依營業稅法第51條第1款規定，追徵營業稅23,682,731元，並按所漏稅額處3倍罰鍰71,048,100元。
上訴人就罰鍰部分申經復查結果，原處罰鍰撤銷，重行按所漏稅額1,759,577元處3倍罰鍰5,278,700元（計至百元止，渠道使用費及其他事業收入係餘水使用費收入，依財政部89年2月19日台財稅第000000000號函釋，免徵營業稅，故撤銷原處罰鍰，並重行按查獲漏報之土地房屋租金收入及其他雜項收入核計之漏稅額處3倍罰鍰）。上訴人仍不服，循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院90年度訴字第6057號判決（下稱原審判決）駁回。上訴人提起上訴，經本院94年度判字第593號判決（下稱原判決）駁回。上訴人以原審判決及原判決有行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款再審理由，提起再審之訴，經原審法院94年度再字第30號判決（下稱再審判決）駁回，上訴人復提起上訴。
二、經查再審判決以：按行政訴訟法第273條第1項第11款所謂「為判決基礎之行政處分，依其後之行政處分已變更者」，乃指「確定判決所依據之法律關係是由該基礎處分所直接形成者」而言。上開「法律關係」係結合事實與法律所形成一有規範意義之秩序狀態，而此等秩序狀態一經推翻，確定判決法律見解所立基之「事實基礎」即行崩塌。本件上訴人所指「為判決基礎之行政處分」–財政部94年3月8日台財訴字第09300553320號訴願決定，係對另案表示之法律見解，非本案「為判決基礎之行政處分」。上訴人執此再審，不符法定之再審事由要件，此部分再審之訴顯無再審理由。次按行政訴訟法第273條第1項第13款所謂「發現未經斟酌（且斟酌結果足以使其可受較有利益裁判）之證物」，乃指在原確定判決審理終結前，該項證物（限於物證及書證，不包括人證在內）已存在，但基於當時之時空背景，當事人客觀上無法知悉有此證物存在而加以引用。且此項證物對原確定判決之判斷結論具有「重要性」，一旦被斟酌，即可改變原來確定判決之判斷結論而言。本件上訴人所指事後發現之「未經斟酌證物」，無非是原審法院91年度訴字第3158號判決書之記載，該判決書係對另外之逃漏營業稅案件有無主觀責任要件（故意過失）為判斷，與本案無涉，非屬本案之「未經斟酌證物」。上開判決書在說理過程中所引用之諸多行政函釋，其函釋內容已經主管機關客觀對外發布，為人民所能輕易搜尋引用者，並無「因特定時空背景，當事人客觀無法知悉及引用」之情事存在，是以即使上訴人所指之「未經斟酌證物」是該等行政令函，仍不符合上述再審法定要件。上訴人此部分再審，實質上不符法定之再審事由要件，顯無再審理由等為其判斷之基礎，而依行政訴訟法第278條第2項規定，不經言詞辯論而判決駁回上訴人再審之訴。
三、本院按：為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者，依行政訴訟法第273條第1項第11款之規定，當事人固得據以提起再審之訴，惟所謂行政處分，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言（參訴願法第3條第1項、行政程序法第92條第1項規定）。主管機關基於職權，對於法規所為解釋性函令，屬行政規則，非對具體事件所為決定。法院於裁判時，應依職權適用法規。其適用法規得參酌主管機關解釋函令對相關法規之意見，解釋並適用法規。無論法院對主管機關解釋函令之意見贊同而予以援用或不贊同拒絕援用或認案情與解釋所示情形不同未予援用，該解釋函令均非本款所指為裁判基礎之行政處分。上訴人於原審依本款提起再審之訴，主張原判決理由第10、11頁記載：「財政部88年9月4日台財稅第000000000號函釋所免罰之客體為建造物使用費及餘水使用費之收入，而非土地、房屋租金及其他雜項收入，本件上訴人所取得之土地、房屋等租金及其他雜項收入，自無前揭函釋免罰之適用。」惟財政部94年3月8日台財訴字第09300553320號訴願決定，依該函釋撤銷臺灣省桃園縣農田水利會於81年3月至87年6月房屋土地租金收入未辦理營業登記報繳營業稅而裁處之罰鍰，是為原判決基礎之行政處分（即前開000000000號函釋）業經財政部94年3月8日台財訴字第09300553320號訴願決定變更免罰適用範圍云云。其所指為原判決基礎之「行政處分」為前開財政部88年9月4日台財稅第000000000號函釋，非再審判決所稱94年3月8日台財訴字第09300553320號訴願決定。該000000000號函謂：「主旨：農田水利會如有收取建造物使用費（渠道、堤防、排水路等設備供人使用而取得之收入）及餘水使用費（餘水以供工業、飲用，及其他等使用而取得之收入）之收入，應依法辦理營業登記報繳營業稅。如有未依規定辦理者，稽徵機關應自即日起6個月內輔導其依法辦理。前此，稽徵機關如有查獲該等業者未依法繳納營業稅者，應予以補稅免罰結案，至對於裁罰提起行政救濟尚未確定者，請原處分機關依職權撤銷或變更原處分。」係主管機關財政部就農田水利會收取建造物使用費及餘水使用費（此部分復查決定已予撤銷）未依規定報繳營業稅如何處理所為解釋，尚非行政處分，難謂為原判決基礎之行政處分，且財政部94年3月8日台財訴字第09300553320號訴願決定係其他個案援用該000000000號函釋作成之訴願決定，亦與財政部變更函釋有間，顯非變更上開000000000號函釋之「行政處分」，自不合本款再審要件，上訴人此部分再審之訴，顯無再審理由。次按行政訴訟法第273條第1項第13款所謂發見未經斟酌之重要證物者，係指該證物在前訴訟程序中即已存在而當事人不知其存在，或雖知有此，而不能使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。法規命令、解釋令函或他案判決所表示之法律見解，均非本款所謂證物。上訴人依本款提起再審之訴，所指發見之新證物不外乎原審法院91年度訴字第3158號判決理由所示法律見解及所引法規、財政部解釋函暨被上訴人所屬桃園縣分局94年3月18日北區國稅桃縣三字第0931006041號函。經查原審法院91年度訴字第3158號判決係關於訴外人臺灣省桃園農田水利會違反營業稅事件之裁判，該判決所表示之法律見解及其所引法規、財政部解釋函，均非本款所謂證物；被上訴人所屬桃園縣分局94年3月18日北區國稅桃縣三字第0931006041號函，則係該分局依前開91年度訴字第3158號判決註銷罰鍰處分通知臺灣省桃園農田水利會之通知函，並無拘束本案之效力，原判決縱予斟酌，亦無從為較有利於上訴人之裁判，揆諸前開說明，均非本款所稱發見之新證物。上訴人執此再審，顯無再審理由。綜上，再審判決駁回上訴人再審之訴，理由固部分不同，然結論相同，仍應予維持。上訴人猶執陳詞主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款再審理由，並無可採，其上訴為無理由，應予駁回。
四、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 23 日
第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 8 月 24 日
書記官 邱 彰 德