最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00142號上 訴 人 臺灣南投看守所代 表 人 蕭山城訴訟代理人 朱文財律師被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 甲○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，上訴人對於中華民國94年7月14日臺中高等行政法院94年度訴更一字第12號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人於83年9月間購置進口車輛一輛（克萊斯勒轎車，牌照號碼RG－5880，下稱系爭車輛），而以特種車輛警備車名義申請免徵並退還貨物稅獲准，惟該車輛實際係移兼作首長座車使用，非專供公共安全使用，核與貨物稅條例第12條第1項第1款第3目及貨物稅稽徵規則第8條第1款規定之免稅條件不合，短漏貨物稅新台幣（下同）107,354元，經被上訴人核定應補稅額107,354元，並按補徵稅額處10倍罰鍰1,073,500元（計至百元止）。上訴人就罰鍰部分不服，循序提起行政訴訟，經臺中高等行政法院以92年度訴字第528號判決（下稱前審判決）將「訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷」。被上訴人不服，提起上訴，經本院94年度判字第345號判決將上開前審判決廢棄發回，復經臺中高等行政法院更為審理結果，以94年度訴更一字第12號判決（下稱原判決）將上訴人之訴駁回。上訴人不服，乃提起本件上訴。
二、上訴人於原審主張：㈠上訴人於接獲監察院糾正函文日起至接獲被上訴人違章處分書之日止，多次向被上訴人所屬南投縣分局（下稱南投縣分局）聯繫補繳貨物稅事宜，但該分局未告知如何繳交及應納稅額，顯有違反告知責任，並使喪失依法自動補報免罰規定之先機外，另該分局於90年6月5日以中區國稅投縣資字第0900008535號函，請該所將變更用途之原核屬免徵貨物稅車輛，依該車輛所剩殘值補繳貨物稅，竟於其後又以90年7月18日中區國稅投縣資字第0900010374號函告按全額補繳貨物稅，前後不一，有違信賴保護原則。㈡又本件違章事實之調查基準日，應以有權調查、審核及處分之南投縣分局明確具體知悉確有違章事由為準，自不得以監察院之糾正函日即90年1月19日作為調查基準日。而南投縣分局所填具之查獲案件移辦單上載明本件違章之查獲日為90年7月18日，是補稅應從稅捐稽徵機關調查，確實告訴上訴人涉及逃漏稅，開出補稅單，納稅義務人遲誤期間未繳納，才有罰鍰問題。㈢再者，本件以違章裁罰，與監察院所提出糾正案之其他機關就相同案情處置結果不同，不符合公平原則，且未就處10倍罰鍰之裁量具體敘明依據及標準，裁量有瑕疵云云。為此，訴請將訴願決定及原處分均撤銷。
被上訴人則以：㈠上訴人所稱其90年間接獲監察院糾正函文後，曾多次向南投縣分局聯繫補繳貨物稅事宜乙節，查本件查獲緣由係上訴人將免稅之系爭車輛供首長座車使用之事實，由監察院調查提出糾正案後，南投縣分局於90年5月22日派員前往上訴人處所實地勘查，並請其就本件經「核准免徵貨物稅之特種車輛有否變更用途」備文向該分局報備，上訴人始提變更車種用途說明書，是上訴人並未於查獲前自動補報補繳所漏稅款，無稅捐稽徵法第48條之1免罰規定之適用；又查系爭車輛自始即有不符專供公共安全目的而供首長座車使用之情事，原即存有不符免稅要件之違章事實，上訴人並非因相信該分局之函復結果產生信賴而違法使用該車輛，本件違章自與「信賴保護原則」無涉；況倘如上訴人所稱，本件係屬經他人於向有關單位檢舉之案件，查依其所附檢舉書及上訴人接到監察院糾正通知收文日均為90年1月29日（即調查基準日），足證上訴人不可能於該調查基準日前向該分局為補繳稅款之意思表示，依財政部70年（原判決第9頁誤植為72年）2月19日台財稅31318號函釋（下稱財政部70年函釋），本件亦無稅捐稽徵法第48條之1之適用，是所稱因該分局使其喪失依法自動補報補繳免罰規定之先機，自非可採。㈡本件違章事實係上訴人將原核准免稅貨物於未經補稅前即擅自移作他用，依貨物稅條例第32條第4款規定之罰則，應按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰，被上訴人依財政部頒定之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」衡酌上訴人違章情節處10倍罰鍰，並無裁量違法或不當情事等語，資為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠按「貨物稅於應稅貨物出廠或進口時徵收之。其納稅義務人如左：…三、國外進口時之貨物，為收貨人、提貨單或貨物持有人。」、「車輛類之課稅項目及稅率如左：一、汽車：凡各種機動車輛、各種機動車輛之底盤及車身、牽引車及拖車均屬之。…㈢供研究發展用之進口車輛、附有特殊裝置專供公共安全及公共衛生目的使用之特種車輛……免稅。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰…四、免稅貨物未經補稅，擅自銷售或移作他用者。」、「本條例第12條第1項第1款第3目所稱附有特殊裝置專供公共安全及公共衛生目的使用之特種車輛如左：一、專供公共安全使用之警備車、偵查勘驗用車、追捕提解人犯車、消防車、工程救險車。」為行為時貨物稅條例第2條第1項第3款、第12條第1項第1款第3目、第32條第4款及貨物稅稽徵規則第8條第1款所明定。而依貨物稅條例第12條第1項第1款第3目規定，免稅之車輛，應以附有特殊裝置，專供公共安全目的使用之警備車、偵查勘驗用車、追捕提解人犯車、消防車、工程救險車等為限，如為機關主管人員經常乘用之公務車或職員使用之交通車，則不在免稅範圍。財政部72年8月5日台財稅第35475號函（下稱財政部72年函釋），亦明示此旨，且此一函釋之意旨，與上開法令之規定意旨，亦不違背，自得予以援用。㈡經查，本件上訴人於84年度（會計年度）新增首長座車及中型警備車各一輛購置預算，其所購買之系爭車輛，原編購置預算係以首長座車（購置預算證明加註兼警備用）預算編定，有法務部會計處83年8月23日法83會處字第339號函附於原處分卷可稽（見原處分卷第48頁），則依其預算購置該車之主要目的係供首長座車使用。嗣經監察院函請法務部暨其所屬各監所就其首長座車填報使用情形，上訴人於89年8月2日填報之「法務部所屬監所購置機關首長座車調查表」已詳載該車原編預算之用途為「首長座車兼警備車」，實際用途為「緊急輸送收容人就醫及首長外出時載送」；又其於90年4月30日書立之「變更車種用途說明書」第一段中亦自承，系爭車輛專供押送人犯、押送槍械及首長公務使用，依前開上訴人自行填寫之文書、臺灣高等法院檢察署83年檢義總字第6752號函准上訴人將該購置之首長座車兼作警備車使用之公文及監察院90年1月19日院台交字000000000號函所檢送糾正文暨所附之「法務部所屬各監所購置機關首長座車調查一覽表」、「法務部所屬監所購置機關首長座車調查結果共同缺失表」等資料，均足證上訴人83年9月間所購入之系爭車輛，確有作為首長座車使用情事，而本件前審上訴人之訴訟代理人黃敬獻於該案言詞辯論期日時，亦自認該車有供首長公務使用等情（見臺中高等行政法院92年度訴字第528號卷第72頁），是系爭車輛並非專供公共安全使用之警備車或追捕提解人犯車。揆諸首開法條及財政部72年函釋之意旨，本件上訴人有前開違章之事實，已堪認定。至於上訴人雖提出該車之派車單四張（見原處分卷第20、25、26頁及前審卷第64頁），證明該車係供警備車使用乙節，然該四張派車單僅能證明該車曾於該四次派車日使用於戒護押送人犯，而本件於94年5月26日原審法院行準備程序時，受命法官曾命上訴人之複代理人於下次準備程序期日提出自購買該車後之派車單以供調查，上訴人之複代理人以迄今已久，其餘派車單尋覓無著而未提出。惟該車自83年9月7日購車後迄上訴人所提出用於押解人犯之最後一次之日止（即90年4月28日），將近七年之久，行車里程有123,864公里（至90年3月28日止），則如此長久使用十二萬多公里之車輛，竟只提出供警備車使用之派車單僅四張，且該派車時間均在監察院開始調查之後所為之派車，於監察院調查之前並無押解人犯之派車單，則之前有否供警備車使用，已非無疑。況上訴人購置該車即係以首長座車編列預算，已如前述，同時間另有購置一部警備車可供押解人犯使用，系爭車輛原即無作為警備車使用之必要，是上訴人所提出之四張派車單，並不足以推翻該車輛作為首長座車使用之事實。系爭車輛原以專供公共安全之特種車輛－警備車名義申請經核准免徵貨物稅，未經補稅自始即擅自移作不符免稅要件之首長座車用途，被上訴人依前揭貨物稅條例第32條4款規定，按補徵稅額處10倍罰鍰1,073,500元，並無不合。㈢次查，系爭車輛自始即有不符專供公共安全目的而供首長座車使用之情事，原即存有不符免稅要件之違章事實，上訴人並非因相信該原核准免徵貨物稅之函復結果產生信賴而違法使用該車輛，本件違章自與「信賴保護原則」無涉。況上訴人以83年9月14日（83）投所泰總字第0170號函（見原處分卷第102頁）向財政部賦稅署申請退還貨物稅時，該函文僅敘述系爭車輛為警備車，專供緊急事務及追捕、押送人犯用，而故意隱瞞該車係首長座車（兼警備車），及供首長座車使用之事實，致財政部賦稅署陷於錯誤而准予免徵貨物稅，縱有原核准免徵貨物稅，其事後作違章之使用，亦不影響其應受補稅及處罰之處分。㈣再者，本件係屬經他人向財政部基隆關稅局、財政部等有關單位檢舉之案件，依該檢舉書及上訴人接到監察院糾正函收文日均為90年1月29日（見訴願卷第39、53頁），該日即為調查基準日，足證上訴人不可能於該調查基準日前向南投縣分局為補繳稅款之意思表示，是上訴人主張因該分局人員未告知其如何繳交及應繳之稅款，使其喪失依法自動補報補繳免罰規定之先機，自非可採。上訴人請求訊問證人即上訴人之原承辦人陳穗耀，已無必要。且上訴人係在90年8月21日收到被上訴人之繳款書後之90年9月10日始補繳貨物稅，本件上訴人縱於檢舉後向南投縣分局表示要補報、補繳，惟上訴人始終沒有實際補報、補繳稅款，亦無稅捐稽徵法第48條之1免予處罰之適用。至於類似情形，雖僅有上訴人受到罰鍰處分，上訴人亦不得主張違法平等原則之適用。又本件違章事證明確，上訴人縱非故意，惟既未能舉證證明自己無過失，依司法院釋字第275號解釋意旨，即應受罰等由，駁回上訴人原審之訴。
四、上訴意旨復執前詞，並主張：㈠依卷內資料，被上訴人從未主張本件調查基準日為檢舉書及上訴人接到監察院糾正通知收文日（90年1月29日），詎原判決竟昧於行政訴訟準用民事訴訟關於處分權主義及辯論主義之規定，逕自為此未經當事人提出之主張，顯然於法未合。㈡原判決對於上訴人於原審主張之「平等原則」，未經任何調查，即認定上訴人所主張者係「違法平等原則」，由此顯見其調查證據之疏漏，請將原判決廢棄改判等語。
五、本院查：㈠按「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」又「行政訴訟於撤銷訴訟，應依職權調查證據。」行政訴訟法第125條第1項、第133條前段分別定有明文。上開規定因行政訴訟，尤其是撤銷訴訟均涉及公益，如行政法院就事實關係及證據之調查，須受當事人主張及舉證責任分配之拘束，將有害於公益，為維護公益，而有異於民事訴訟法之規定。本件調查基準日之認定，涉及上訴人能否依照稅捐稽徵法第48條之1之規定自動補報、補繳漏稅而得免罰之依據，原審本得依法調查審認，上訴意旨誤認行政訴訟應準用民事訴訟關於「處分權主義」及「辯論主義」之規定，不得為調查基準日之認定云云，顯然無稽。㈡本件係屬經他人向財政部基隆關稅局、財政部等有關單位檢舉之案件，依該檢舉書及上訴人接到監察院糾正函收文日均為90年1月29日（見訴願卷第39、53頁），該日即為調查基準日，足證上訴人不可能於該調查基準日前向該被上訴人所屬南投縣分局為補繳稅款之意思表示，上訴人主張因該分局人員未告知其如何繳交及應繳之稅款，使其喪失依法自動補報補繳免罰規定之先機，自非可採。且上訴人係在90年8月21日收到被上訴人之繳款書後之90年9月10日始補繳貨物稅，本件上訴人縱於被檢舉後向被上訴人所屬南投縣分局表示要補報、補繳，惟上訴人始終沒有實際補報、補繳稅款，亦無稅捐稽徵法第48條之1免予處罰之適用。至於類似情形，雖僅有上訴人受到罰鍰處分，上訴人亦不得主張違法平等原則之適用等情，原判決於理由欄內業已闡述甚詳，有如前述，並無判決不備理由或理由矛盾情事。至上訴意旨指稱原審認定之「調查基準日」與其他稅捐機關之認定不同，且未盡調查之能事並究明如何認定方為正確云云，核屬對原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，指摘其為違背法令，自無可採。㈢綜上，原判決以上訴人於83年9月間以首長座車兼警備車名義購置進口系爭車輛一輛，以特種車輛警備車名義，申請免徵貨物稅，經報財政部准依貨物稅條例第12條第1項第1款第3目規定免徵貨物稅，並退還已繳貨物稅。嗣經調查發現該車輛實際係移兼作首長座車使用，認不符貨物稅條例第12條第1項第1款第3目及貨物稅稽徵規則第8條第1款所規定專供公共安全使用之免稅要件，除核定應補稅額107,354元，由被上訴人依貨物稅條例第32條第4款規定，按補徵稅額處10倍罰鍰1,073,500元（計至百元止），於法並無不合。進而維持原處分及訴願決定。核其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋、判例亦無抵觸，並無所謂原判決違背法令之情形；上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之岐異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴意旨，猶執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 1 月 26 日
第一庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 梁 松 雄法 官 林 茂 權法 官 鄭 忠 仁法 官 黃 本 仁以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 1 月 29 日
書記官 王 福 瀛