最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01570號再 審原 告 盛貿工程有限公司代 表 人 甲○○ 送達訴訟代理人 陳培賞 會計師再 審被 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○ 送達上列當事人間因稅捐稽徵法事件，再審原告對於中華民國94年5月19日本院94年度判字第00676號判決，提起再審之訴。本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
壹、再審原告起訴意旨略謂：（一）本件系爭工程款為新台幣（下同）20,255,324元，而民國（下同）87年完工時仍有工程款2,638,090元未領取，經再審原告一再催收欽國公司均置之不理，並於91年9月27日始向法院申請支付命令，依一般商業習慣至為合理。再者，虛偽意思表示依民法第87條第1項規定，表示通常基於不良動機，例如債務人為逃避債務，與友人通謀製造假債權或虛偽讓與財產。不僅雙方當事人皆欠缺內心的效果意思，且表意人此項非真意的意思表示為對方所「明知」，並進一步相互故意為非真意的「合意」表示，始構成通謀的虛偽表示，本件再審原告確有承作泥作工程，且已開立發票，就再審原告而言，開發票與欽國公司或長鼎建設公司，並無減省營業稅之支出且未侵害稅捐法益，依此，本件並無通謀動機之必要，而且依照營建法規之規定，長鼎建設公司並無營建執照，依法不得發包工程與下包。從而，再審原告依法僅能向欽國公司承攬泥作工程而無虛偽通謀意思表示之要件，惟上訴審判決無任何證據即認定再審原告與欽國公司所簽訂之工程合約為事後通謀所為之虛偽之意思表示，違反經驗法則，亦有違背法令確定事實之違法。（二）依本院87年判字第128號判決及台北高等行政法院89年度訴字第147號判決，起造人就承造人是否為實際交易相對人的注意義務，僅限於一般交易上應盡的程度，即於締約與給付工程款時，符合下述情形時，即不應裁處行為罰：1.簽約時核對交易相對人相關證照，確認對方公司資料;2.承攬契約應載明賣方應交付其本身發票的交易條件;3.支付工程報酬時，應連同營業稅額開立賣方抬頭劃線支票。本件再審原告依規定承作欽國公司所發包之泥作工程訂有合約書，並按所承攬之定作物完工程度依工程進度收受欽國公司應給付再審原告泥作工程所開立之支票，又依營業稅法規定開立統一發票與欽國公司均符合行為時之法律行為要件並發生法律效果，惟原審以未經法院判決確定而僅經台灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴之案件，即認定欽國公司係出借營造執照予長鼎建設公司，實際上並未承作「公園領袖」工程，欽國公司僅負責申請建照，使用執照及土木技術簽證，並進而推定業主借牌後長鼎建設公司即自行發包而否定再審原告與欽國公司之交易行為，並進而推定再審原告應與長鼎建設公司為直接交易對象，原審認定違反契約自由原則亦有違背法令確定事實之違法。再者，再審原告與欽國公司依法訂定承攬合約，雙方均承擔起一定之權利義務，並依法發生法律行為之效果，不論欽國公司與長鼎建設公司是否為承包角色或如原審所言僅負責申請建照，使用執照及土木技術簽證，而居於中介角色轉包工程，均無損於再審原告與欽國公司之法律行為之效果。退而言之，欽國公司縱令出借營造執照與長鼎建設公司係該兩公司之行為係違反營造業法之規定，其交易行為仍屬有效，故欽國公司與再審原告之法律行為亦不因而無效，且為再審原告之直接交易對象無庸置疑。再者所謂「實際交易對象」應以雙方是否發生法律上權利義務關係為判斷依據，本件再審原告承包欽國公司之泥作工程，該項工程積欠再審原告尾款業經向台灣高雄地方法院聲請支付命令確定，並取得債權憑證在案，足資證明再審原告確實承作欽國公司之工程，且直接交易對象為欽國公司而非長鼎建設公司，否則果如原審所言，實際交易對象為長鼎建設公司則此項催收行為，仍應向長鼎建設始為合理，足見法律上亦認定再審原告之直接交易對象為欽國公司，距原判決未舉出任何證據，即認定再審原告與欽國公司之承攬合約書，實際上亦僅為配合欽國公司出借營業執照與長鼎建設公司所作成之合約書，並進而認定系爭泥作工程係再審原告向長鼎建設公司直接承作有違背法令確定事實之違法。（三）本件爭點為系爭泥作工程之直接買受人是否為欽國公司或者是長鼎建設公司，按再審原告依法與欽國公司訂立承攬契約，承攬其泥作工程，並依工程進度收受其價金，已符合法律行為之生效要件並發生法律效果，故系爭泥作工程之直接買受人為欽國公司而非長鼎建設公司。再者，長鼎建設發包營建工程與欽國公司，欽國公司將其泥作工程轉包與再審原告，依正常作業流程，若行為時再審原告開立統一發票予長鼎建設公司當時豈非違反營業稅法第32條第1項前段所定之作為義務，並構成稅捐稽徵法第44條規定之違章行為。退而言之，欽國公司與長鼎建設公司若屬借牌行為，則其外部意思表示(營建行為)與內在的效果意思不一致，則該意思表示即屬有瑕疵之意思表示，依民法第86條第1項，其原營建行為之意思表示無效，而依同條第2項規定，如果雙方當事人間，另外有隱藏他項法律行為，適用關於該項法律行為之規定，依此欽國公司與長鼎建設公司之交易行為，並非因借牌而無效，只是適用其真正交易行為之規定，準此欽國公司與長鼎建設公司交易行為仍屬有效。而再審原告承包欽國公司泥作工程，其直接買受人為欽國公司應無疑義，再審原告開立統一發票與欽國公司符合行為時營業稅法第32條第1項前段規定亦無稅捐稽徵法第44條規定之情事，原審引用前揭法條顯有適用法規不當之違法。本件再審原告與欽國公司泥作工程合約並未抵觸法律之強制或禁止規定，或是違背公共秩序或善良風俗，故再審原告既已欽國公司令法的訂立承攬契約並發生法律效果，則其直接買受人為欽國公司應屬合法且合理，惟原審違法認定直接買受人為長鼎建設公司自有不適用法規，或適用不當之違背法令。
貳、再審被告答辯意旨略謂：再審原告於87年1月至6月承作長鼎公司投資興建之「公園領袖」大樓之泥作工程，銷售額合計20,255,324元，未依規定開立統一發票與實際買受人，卻開立與欽國公司，違反行為時營業稅法第32條第1項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定，原處分機關高雄縣稅捐處乃依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定之銷售總額處5%罰鍰1,012,766元，案經本院判決以，核原判決尚無違背法令，再審原告上訴意旨仍執詞指摘原判決有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令，聲明廢棄，惟查原判決依據欽國公司職員李富國君及會計楊麗芳君前後相符之供證筆錄，參以再審原告代理人黃添麟君及檢察官起訴書之佐證，並以再審原告於87年完工時仍有工程款2,638,090元未領取，遲至本件稽查後始於91年9月27日方向欽國公司聲請支付命令，以及領款憑證等資料，據以認定再審原告與欽國公司所簽訂之工程合約為事後通謀所為之虛偽意思表示，依法無效，而認定實際之訂約人為長鼎公司，並非借牌之欽國公司，原判決及原處分難謂有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令。（三）按「財政部中華民國69年8月8日（69）台財稅字第36624號函，認為營利事業銷售貨物，不對直接買受人開立統一發票，而對買受人之客戶開立統一發票，應依稅捐稽徵法第44條規定論處。此項命令，核與上述法律規定，係為建立營利事業正確課稅憑證制度之意旨相符，與憲法尚無牴觸。」為大法官釋字第252號解釋意旨。原判決審酌再審原告未依規定開立統一發票與實際交易對象長鼎公司，卻開立統一發票與出借牌照之欽國公司，有工程明細帳、土地銀行高雄分行、高新銀行營業部、土地銀行博愛分行存款明細帳及89年8月22日、8月30日欽國公司職員李富國與會計楊麗芳分別於南機組之調查筆錄等影本可稽，違章事證足堪認定，其縱無與欽國公司通謀而為虛偽意思表示以逃漏稅捐之動機，依前揭解釋意旨，仍應依稅捐稽徵法第44條規定論處，並無適用法規顯有錯誤者。原判決審酌再審原告承包系爭工程，固據其提出與欽國公司簽訂之工程合約書為證，惟查欽國公司實際負責人李富國89年8月30日於南機組訊問時，則坦承：除「鳳山龍山寺觀音文化大樓」、「千興建設商業綜合大樓」、「亨鼎建設大統名人街」、「喬皇建設新建大樓」、「競聯建設仁武翠湖城」及「奇美實業1001BR脫水包裝區廠房新建」等工程是該公司實際承作發包外，其餘工程均是該公司借牌給業主承作，並收取借牌費用；又業主借牌後即自行發包，欽國公司僅負責申請執照及建造，及土木技師簽證並未實際承作，至於統一發票則係由業主自行向下包蒐集後郵寄交給欽國公司作為進項扣抵，而欽國公司則依業主所要求之金額、品名、日期開立統一發票給業主等語；另欽國公司會計楊麗芳89年8月22日於南機組調查筆錄，亦坦承該公司係借牌給業主承作並收取借牌費，本身並無承包工程，且欽國公司虛開發票借牌公司後，借牌公司會依發票金額開立付款支票存入本公司特別為該借牌工程案而開設之銀行帳戶，假造借牌公司付款給欽國公司之證明，再將款項付給小包商，假造欽國公司付款給小包商之證明，實際上前開帳戶之存摺、領款印章欽國公司在開戶後即交由借牌公司保管使用等語，核與李富國之陳述相符，自得為本件核採之證據，並非僅憑臺灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴書即認定本件之違章事實，並無適用法規顯有錯誤者，自無再審事由。（四）原判決審酌系爭工程於87年間即已完工，然再審原告竟仍有工程款2,638,090元（工程保留款2,070,000元＋原告開立本件最後一張統一發票銷售額568,090元）未向欽國公司催討，迨至再審被告查核後始於91年9月27日就其中568,090元向臺灣高雄地方法院聲請核發支付命令，顯悖常情，不足為信，並無適用法規顯有錯誤者，自無再審事由。
參、原確定判決以：本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令，聲明廢棄。惟查前審判決依據欽國公司職員李富國（負責人為李富元）及會計楊麗芳前後相符之供證筆錄，參以再審原告代理人黃添麟及檢察官起訴書之佐證，並以再審原告於87年完工時仍有工程款2,638,090元未領取，遲至本件稽查後始於91年9月27日方向欽國公司聲請支付命令，以及領款憑證等資料，據以認定再審原告與欽國公司所簽訂之工程合約為事後通謀所為之虛偽意思表示，依法無效，而認定實際之訂約人為長鼎公司，並非借牌之欽國公司。參以欽國公司之負責人於84年已變更為李富元，李富國並非欽國公司之負責人，而系爭工程款高達20,255,324元，再審原告提出之工程合約之欽國公司負責人並未蓋用真正負責人李富元之印章而蓋用非負責人之李富國之印章，該工程合約依法難謂合法有效，而再審原告於訂約時未令欽國公司提出營業登記資料查明真正負責人簽立合法有效之合約，難謂無過失，依司法院釋字第275號解釋意旨原判決及原處分難謂有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令。原判決亦難謂有違法認定事實或遺漏事實之可言。上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足取。認上訴意旨為無理由，應予駁回。
肆、本院查：按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，
係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。
本院原確定判決關於本件再審原告之上訴，以原審判決及原
處分難謂有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令，以及再審原告在前訴訟程序之上訴主張如何不足採等事項均已詳為論斷。認原審判決之認事用法，均無違誤，乃判決駁回再審原告在前訴訟程序之上訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂本院原確定判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為本院原確定判決有違背法令之情形。本件訴訟之再審原告對於業經本院原確定判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為本院原確定判決有違背法令之情形，自難謂本院原確定判決有行政訴訟法第273條1項第1款所規定之再審事由。再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定提起本件再審之訴，殊難認有再審理由，應予駁回。至於再審原告依同條項第9款事由提起本件再審之訴，專屬原高等行政法院管轄，本院另以裁定移送，附此敘明。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 30 日
第三庭審判長法 官 劉 鑫 楨
法 官 陳 秀 美法 官 侯 東 昇法 官 劉 介 中法 官 戴 見 草以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 8 月 31 日
書記官 吳 玫 瑩