最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01532號再 審原 告 乙○○
甲○○再 審被 告 行政院代 表 人 丙○○上列當事人間因遺產稅事件，再審原告對於中華民國93年6月4日本院93年度判字第722號判決，提起再審之訴。本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤之再審理由；又同條項第2款所謂「判決理由與主文矛盾」係指依判決所載之理由，不足使人知其主文所由成立之依據或依判決理由所載，將導致與主文相反之結論而言。
二、緣被繼承人蘇木榮之繼承人蘇詵詵、蘇繼宗、蘇繼鋒、蘇貞貞、蘇亭亭、蘇灼灼、乙○○、甲○○、蘇文德、蘇純怡、蘇陳素鑫等11人於民國82年7月16日向財政部臺灣省北區國稅局(下稱北區國稅局)申報其被繼承人蘇木榮之遺產稅，經該局核定遺產總額為新台幣(下同)991,127,584元，應納稅額393,613,965元，並以渠等漏報被繼承人遺產房屋、股票、銀行存款合計1,361,131元，依行為時遺產及贈與稅法第45條規定，按所漏稅額處以一倍之罰鍰計816,679元。蘇陳素鑫等人不服，申請復查，未獲變更。訴經財政部台財訴第000000000號訴願決定將原處分關於坐落新竹縣○○鎮○○○段○○○○號等53筆土地扣除額及被繼承人配偶剩餘財產分配請求權部分均撤銷，由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。蘇陳素鑫等就駁回訴願部分提起再訴願，復經再審被告台88訴字第31222號再訴願決定，以繼承人中之蘇昭昭已於86年10月17日死亡，財政部訴願決定仍併列為訴願人，於法不合，將原決定撤銷，由原決定機關另為適法之決定。財政部重為台財訴第0000000000號訴願決定，因蘇陳素鑫於88年10月19日死亡，乃以蘇昭昭之繼承人林東明、林柏志、林柏村、林柏君及其餘繼承人為訴願人，將原處分關於坐落新竹縣○○鎮○○○段○○○○號等53筆土地扣除額及被繼承人配偶剩餘財產分配請求權部分均撤銷，由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。渠等復就駁回訴願部分提起再訴願，經再審被告台89訴字第32516號再訴願決定，將原決定撤銷，由原決定機關於三個月內另為適法之決定。渠等仍不服該再訴願決定，提起行政訴訟，請求撤銷再訴願決定，並選定本件原審原告甲○○、乙○○等二人(下稱再審原告等)及蘇繼宗三人為當事人，經臺北高等行政法院(下稱原審法院)認其訴欠缺權利保護要件，而以92年1月17日90年度訴字第164號判決(下稱原審判決)駁回其訴。再審原告等及蘇繼宗仍不服，經提起上訴後，亦經本院93年度判字第722號判決(下稱本院原確定判決)駁回上訴確定在案。再審原告等乃以上開本院原確定判決適用法規顯有錯誤、判決理由與主文顯有矛盾為由向原審法院提起再審之訴，經原審法院以該院無管轄權為由，移送本院審理。其後因財政部另依上開再審被告台89訴字第32516號再訴願決定發回意旨重以90年9月12日台財訴字第0900044220號訴願決定駁回其訴願，再審原告等就該訴願決定不服，循序提起行政訴訟，亦經臺北高等行政法院於92年12月10日以90年度訴字第6271號判決以本件再審原告等上開之訴或屬不合法，或屬無理由，而予駁回；再審原告等猶不服，提起上訴，再經本院於93年4月8日以93年度判字第393號判決駁回上訴在案。
三、再審原告等提起本件再審之訴意旨略謂：㈠按復查是行政救濟的一環；納稅人申請復查的目的，在於撤銷對己不利的核課處分即復查決定及原行政處分，而非僅為撤銷訴願決定。本件再審被告之再訴願決定既然認再訴願有理由，即應依訴願法第81條第1、2項規定「應以決定撤銷『原行政處分』之全部或一部」、「發回『原行政處分機關』另為處分」，而本件之「原行政處分機關」既為北區國稅局，該再訴願決定於認定再訴願有理由之餘，竟未為發回北區國稅局，即有違反訴願法第81條規定之不法。是以，本院原確定判決及原審判決所稱再審被告依訴願法第81條規定全部撤銷之「原行政處分」係指財政部之訴願決定而非北區國稅局所為之「復查決定」與補稅加罰之「原行政處分」，其「適用法規顯有錯誤」而有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。㈡本件原行政處分即北區國稅局所為之復查決定與補稅加罰之處分並未因再訴願有理由而獲依法撤銷，自無原審判決所謂有利再審原告等之情形，又因本件復查決定與補稅加罰之處分既仍存在，再審原告等依法提起撤銷之訴，即無不合。則原審判決及本院原確定判決未察，竟予駁回原告再審等各該程序之訴，其「判決理由與主文顯有矛盾」而有行政訴訟法第273條第1項第2款之再審事由。為此訴請廢棄本院原確定判決、原審判決並改判撤銷訴願決定及原行政處分等語。
四、查本院原確定判決係以再審原告等在原審主張：訴願法第81條第1項前段規定：「訴願有理由者，受理訴願機關應以決定撤銷原行政處分之全部或一部，並得視事件之情節，逕為變更之決定或發回原行政處分機關另為處分。……」第99條規定：「本法修正施行，尚未終結之再訴願案件，其以後之再訴願程序，準用修正之本法有關訴願程序規定終結之。」再審被告之再訴願決定認再訴願有理由，竟未依前開規定撤銷原處分，反依修正前訴願法第18條規定，發回原決定機關重為決定，顯有錯誤，為此訴請撤銷再訴願決定云云。惟按提起撤銷行政訴訟，非因訴願決定(再訴願決定)而受不利者，不得為之，此觀行政訴訟法第4條規定自明。本件再訴願決定，既將原訴願決定不利於再審原告等部分撤銷，此項再訴願決定之結果，實與再審原告等提起再訴願之目的相符，並無不利可言。原訴願決定經撤銷，即回復至訴願程序未為訴願決定之狀態，應由訴願機關另為決定，訴願決定如不利於再審原告等，再審原告等始可就新訴願決定提起撤銷訴訟。上訴人等未俟訴願機關另為決定，遽行提起本件行政訴訟，難認為合法，應予駁回。原判決認欠缺權利保護要件而判決駁回再審原告等之訴，結論尚無不同，仍應予維持。而認上訴意旨仍執陳詞主張再訴願決定違法云云，殊無可採，其上訴非有理由，而予駁回。經核訴願法第99條第2項規定：
「本法修正施行前，尚未終結之再訴願案件，其以後之再訴願程序，準用修正之本法有關訴願程序規定終結之。」係因修正後之訴願法已無「再訴願」之規定，為處理修法前未終結之再訴願事件而為之規定，自係專指訴願之「程序」而言，而非指原訴願決定已不復存在，再訴願機關可依訴願法第81條之規定，於認再訴願有理由時未撤銷訴願決定，逕行以決定撤銷原處分之全部或一部甚明。況再審被告係再訴願機關，其認再訴願有理由，自得依法撤銷對再審原告等不利之訴願決定，並命訴願機關於三個月內另為適法之決定，而其後訴願機關亦依再訴願決定意旨，另為訴願決定，有如前述，再審原告等並依法提起行政爭訟，嗣由原審法院及本院為實體審理並判決確定在案，有本院93年度判字第393判決影本附卷可參，於再審原告等之訴訟權益並無影響。經核本院原確定判決認事用法均屬允當，與應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無再審原告等所指摘有「適用法規顯有錯誤」、「判決理由與主文顯有矛盾」之情形，其對業經本院原確定判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂本院原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1、2款之再審事由。綜上所述，本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 24 日
第五庭審判長法 官 林 茂 權
法 官 鄭 小 康法 官 鄭 忠 仁法 官 黃 本 仁法 官 吳 東 都以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 8 月 24 日
書記官 王 福 瀛