最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01697號上 訴 人 金德昌鋼鐵股份有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年3月2日臺北高等行政法院93年度訴字第3434號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國89年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額新臺幣（下同）1,198,880元，課稅所得額1,198,880元，經被上訴人依書面審查核定課稅所得18,200,816元，上訴人不服，申請復查，案經被上訴人93年1月30日以北區國稅法一字第0930006010號復查決定書（下稱原處分）為：「追認利息支出1,813,077元，變更核定課稅所得額為16,387,739元。其餘維持原核定。」上訴人仍不服，提起訴願，遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：上訴人帳列實際呆帳損失3,717,493元，上期已估列2,246,772元，本期89年度營利事業所得稅列報1,470,721元，被上訴人竟以帳列實際呆帳損失中3,191,619元憑證不合予以剔除，僅認列呆帳損失525,874元；又關於利息支出資本化，應依當年度中央銀行借款利率5.87%，而非8.25%，原處分就以上二部分，顯有違誤，為此訴請撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：上訴人提供催收款項之存證信函收件人地址均非該營利事業（債務人）之營業地址，無法證明該存證信函確已送達債務人，亦無向法院訴追之支付命令等催收證明，且上訴人未能提供相關應收款項之憑證，系爭呆帳損失是否存在難以證實；上訴人主張其平均借款利率應為5.87%，惟未能提供相關借款資料說明計算之依據，被上訴人依上訴人提出之銀行借款分類帳，比照上一會計年度利息資本化之計算方式，以其平均數依當期銀行業借款利率8.25%予以利息資本化，於法均屬有據，請求駁回上訴人之訴等詞置辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：臺、關於呆帳損失部分：（略‥‥）貳、關於利息支出資本化部分：（一）按營利事業所得稅查核準則第97條第2款、第9款規定：「
二、非營業所必需之借款利息，不予認定。」「九、購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」
（二）查本件上訴人不爭於89年12月31日預付土地款期末借款餘額為178,000,000元，該土地迄未過戶，已如前述，是被上訴人依前揭之規定，計算利息予以資本化，於法洵屬有據。上訴人於訴訟中主張其中土地借款僅78,000,000元，其餘係信用狀及擔保品借款各50,000,000元云云，惟查依原處分卷第170頁所附上訴人自行製作借款分類帳已記載其期末借款餘額為178,000,000元甚明，核與查核簽證報告書所載之預付土地款金額完全相同，原處分之認定非屬無據，至上訴人於訴訟中提出合作金庫銀行放款帳務序時紀錄明細表核亦無足證明上訴人之主張為真實，不足採信。（三）又查，上訴人於訴訟中復提出現金支出傳票及合作金庫放款繳款存根（利息收據）、第一商業銀行放款利息收據、彰化銀行放款利息收據、世華聯合商業銀行利息收據、中國農民銀行放款利息收據，核其中僅合作金庫有數月之放款利率在被上訴人核定之8.25%以下，且其平均數顯在該利率之上，是上訴人主張當年度之平均借款利率應為5.87%，應資本化之利息為9,434,411元云云，顯不足採。綜上所述，上訴人之主張，均無所據，尚非可採，原處分認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，上訴人仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。作為其判決之論據。
五、上訴意旨略以：呆帳部分請維持原核定，至利息支出資本化部分，系爭利息支出上訴人原向合庫貸款為1億7千8百萬元，其中7千8百萬元為土地貸款，一億元為擔保借款及信用狀貸款，上訴人於原審並未將信用狀之證明附上，今上訴人已取得全年度之證明，應予追認利息支出之8,150,000元，為此，請求就此部分，廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。
六、本院查：按營利事業所得稅查核準則第97條第2款、第9款規定：「二、非營業所必需之借款利息，不予認定。」「九、購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」核以上規定源於收益與成本費用配合原則，與所得稅法之規定亦無牴觸，被上訴人自得予以適用，以之為查核營利事業所得稅之依據，合先敘明。本件上訴人當年度申報利息支出15,227,577元，原核定以預付土地款178,000,000元，迄未過戶，依規定按借款利率計算利息予資本化，因資本化利息超過實際利息支出，乃將利息支出全數剔除，復查時，依檢附之銀行借款分類帳，89年12月31日預付土地款期末餘額為178,000,000元，其中12月31日新增土地借款20,000,000元，期初餘額167,200,000元，比照上一會計年度利息資本化之計算方式，以其平均數依當期銀行業借款利率8.25%予以利息資本化，自申報之利息支出項下減除13,414,500元【（167,200,000+178,000,000-20,000,000）/2×8.25%=13,414,500】，追認利息支出1,813,077元（15,227,577-13,414,500=1,813,077），經核尚無違誤，至上訴人雖主張利息支出認列部分原向合庫貸款為1億7千8百萬元，其中7千8百萬元為土地貸款，一億元為擔保借款及信用狀貸款，不應核算至土地貸款部分等語，惟查上訴人自行製作借款分類帳已記載其期末借款餘額為178,000,000元，而上訴人借款分類帳內，另列有其他短期借款，期末貸款餘額為151,230,900元，其中更含有信用狀借款在內，足徵上訴人向合庫貸款1億7千8百萬元中，本即不含信用狀借款在內。再上訴人所編列89年度合庫信用狀明細表，其中並無各信用狀計息金額，又所提臺灣省合作金庫信用狀，經被上訴人查核結果與上訴人所提示利息支出憑證所載金額、日期及發生原因不符，致無從勾稽，況上訴人於本件上訴始提出上開信用狀證明，屬新證據之提出，亦非本院所得予以審酌範圍。本件原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原判決因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 9 月 20 日
第二庭審判長法 官 鄭 淑 貞
法 官 黃 合 文法 官 吳 明 鴻法 官 鄭 小 康法 官 帥 嘉 寶以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 9 月 21 日
書記官 郭 育 玎