最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00177號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年6月23日臺北高等行政法院93年度訴字第2577號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件被上訴人以上訴人民國（下同）88年度綜合所得稅結算申報，漏報其配偶林美麗出售協興隆建設開發股份有限公司（下稱協興隆公司）股份予協興瓏建設開發股份有限公司（下稱協興瓏公司）之財產交易所得新臺幣（下同）300萬元，（下稱系爭財產交易所得）經被上訴人查獲歸課綜合所得總額416萬4,902元，綜合所得淨額342萬8,119元，補徵應納稅額58萬8,699元，處以罰鍰29萬4,300元。上訴人不服，遂循序提起本件行政訴訟。
二、本件上訴人起訴意旨略以：上訴人配偶林美麗出售系爭股份買賣契約已解除，且從未受領處分出資額價款，有其於91年6月26日與協興瓏公司所立協議書為證，然被上訴人既未舉證已受領價金，即予補稅裁罰，顯有違誤。為此請判決將訴願決定及原處分均撤銷等語。
三、被上訴人則以：上訴人之配偶林美麗為協興隆公司之出資人，經被上訴人查獲於88年12月31日以每股30元出售協興隆公司15萬股股份予協興瓏公司，售得股款合計450萬元，移轉時該公司未依公司法第162條規定發行股票，經扣除原取得之協興隆公司每股10元計出資額150萬元，核定財產交易所得300萬元歸課上訴人綜合所得稅。且查協興隆公司87年度所得稅結算申報股東名冊，上訴人配偶林美麗持有股份金額250萬元，該公司本年度及89年度所得稅結算申報股東名冊顯示，上訴人配偶持有股份金額則為100萬元，並新增協興瓏公司為股東，協興隆公司並於89年度按各股東持有股份發放未分配盈餘現金股利予各股東。再查該公司91年度營所稅結算申報股東投資明細，上訴人配偶出資額亦未變更，仍為100萬元，持有股數10萬股，上訴人僅提示股東雙方簽定之協議書，惟因尚未完成各項後續程序，其效力不得對抗善意第三人，上訴人亦無其他確切佐證，原核定並無不合。上訴人本年度綜合所得稅結算申報，漏報財產交易所得300萬元，致漏報稅額58萬8,699元，違反所得稅法第71條第1項規定，被上訴人遂按漏報稅額處0.5倍之罰鍰29萬4,300元（計算至百元），原處分並無違誤等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「財產或權利原為出價取得，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付一切費用後之餘額為所得額。」「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」為所得稅法第14條第1項第7類及第9條所明定。次按「有限公司之股東轉讓其出資額，核非證券交易，而應屬財產交易。至出資額成本之認定，應以股東取得該出資額所支付之價款為準。」「未發行股票之股份有限公司股東，轉讓股份時所出具之「股份轉讓證書」或「股份過戶書」，並非表彰一定價值之權利憑證。受讓該等書證者，僅發生向出讓人請求讓與該等書證所表彰價值之債權請求權，屬債權憑據之一種，核非屬證券交易法第6條第2項及證券交易稅條例第2條第1款規定所稱得視為有價證券之權利證書或憑證，故不發生課徵證券交易稅問題。但應屬財產交易，其有財產交易所得，應課徵所得稅。」為財政部67年12月26日台財稅第38498號函及80年4月30日台財稅第000000000號函所明釋。再按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項及第110條第1項所明定。查上訴人之配偶林美麗為協興隆公司之股東，原持有每股10元之25萬股股份，88年12月31日以每股30元出售15萬股股份予協興瓏公司，共售得股款450萬元，移轉時協興隆公司未依公司法第162條規定發行股票，經扣除原取得每股10元計出資額150萬元，計有財產交易所得300萬元，上訴人漏未併申報該年綜合所得課稅，案經被上訴人查獲，此有上訴人綜合所得稅結算申報書、核定通知書及林美麗88年度個案調查所得通報明細表等資料附原處分卷可稽，違章漏稅事證明確，乃將系爭財產交易所得合併歸課上訴人當年度綜合所得稅，發單補徵稅額58萬8,699元，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰計29萬4,300元（計算式：58萬8,699×0.5，計至百元止），揆諸首揭規定及說明，自無不合。又查協興隆公司87年度營利事業所得稅結算申報股東名冊，上訴人配偶林美麗持有股份金額250萬元，88年、89年度結算申報股東名冊，林美麗持有股份金額則為100萬元，並新增協興瓏公司為股東，協興隆公司並於89年度按各股東持有股份發放未分配盈餘現金股利予各股東，此有協興隆公司87、88、89年度結算申報營利事業投資人明細及分配盈餘表附原處分卷可稽，上訴人之配偶林美麗於88年12月31日出售系爭股份，相關股東名冊之股份已隨之變化，足證林美麗出售股份已生效履行，上訴人主張林美麗從未收到價金，惟自出售股份起，林美麗迄未曾有催討價金之行為，則其主張從未收到價金並無財產交易所得，洵不足採。綜上說明，原處分之認事用法，俱無不合，訴願決定，予以維持，亦無不妥，上訴人起訴意旨，非有理由，應予駁回等由。資為其判決之論據。
五、本院按：綜合所得稅之課徵，以已實現之所得為核課之標的，且稅捐稽徵機關對納稅義務人有實現之所得，因屬於課稅之成立要件，稅捐稽徵機關固應負舉證責任，惟稅捐稽徵機關對課稅事實已為相當之舉證，且與證據及經驗法則無悖，則應由納稅義務人提出確實之反證，始能推翻原課稅處分。而依一般經驗法則，鮮有未支付價金前，出賣人甘冒風險即將股票辦妥公司股份移轉登記，如股票過戶後真有未付清價款情形，何有多年不加催討之理？本件被上訴人以協興隆公司87年度營利事業所得稅結算申報股東名冊，上訴人配偶林美麗持有股份金額250萬元，88年、89年度結算申報股東名冊，林美麗持有股份金額則為100萬元，並新增協興瓏公司為股東，協興隆公司並於89年度按各股東持有股份發放未分配盈餘現金股利予各股東，此有協興隆公司87、88、89年度結算申報營利事業投資人明細及分配盈餘表附原處分卷可稽，甚至92年度該公司投資人明細及分配盈餘表，仍記載林美麗投資額僅為100萬元，此亦有上述資料附於原審卷為憑，據以認定上訴人之配偶林美麗於88年12月31日出售系爭股份，相關股東名冊之股份已隨之變化，林美麗出售股份已生效履行，上訴人主張林美麗從未收到價金為不可採，原審予以維持，依上開說明，經核與證據及經驗法則均無違，難謂被上訴人尚未盡其舉證責任。上訴人雖提出協議書欲反證上訴人已解除系爭股份之轉讓，並未實際取得買賣價款之事實，然查該協議書記載訂立日期為91年6月26日，該協議書訂立後之92年，協興隆公司投資及盈餘分配表仍記載林美麗投資額為100萬元，已如前述，足認上述協議書顯與事實不符而不足採為證據，是以上訴人並未提出相當之反證推翻原核課處分之事實，依首開說明，上訴意旨以被上訴人及原審違反證據及論理法則云云，尚無足取。次查司法院釋字第377號解釋意旨，係對課稅年度以實際支付之日期為準，所作之釋示，與本案有無實際支付價款，屬於事實認定之採證問題，二者尚無關涉，上訴意旨猶執司法院該號解釋意旨，主張原判決有判決不適用法規或適用不當之違背法令，尚屬誤解而不足採。綜上；原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 1 月 31 日
第二庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 1 月 31 日
書記官 彭 秀 玲