最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01962號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 邱政茂（局長）上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國95年1月24日高雄高等行政法院94年度訴字第444號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。
理 由
一、上訴人及其配偶楊美芳民國87年度取得立統塑膠股份有限公司(以下簡稱立統公司)股票股利新台幣（下同）1,680,000元及1,780,000元，被上訴人以該公司未依行為時促進產業升級條例施行細則第38條規定申請核發完成證明，不符合行為時促進產業升級條例第16條之規定，乃依法追繳上訴人當年度綜合所得稅708,600元，並自88年4月1日起至92年9月11日止，按郵政儲金匯業局一年期定期存款利率，加計利息119,824元，一併徵收。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：：（一）所得稅法第14條所指之營利所得乃「公司股東所獲分配之股利總額」，而其金額則以股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之，所得稅法第14條第1項第1類第2款定有明文。另所得稅法施行細則第82條第1項及第2項規定：「本法第88條第1項所稱給付時，係指實際給付，轉帳給付或匯撥給付之時。公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，六個月內尚未給付者，視同給付。」故公司股東申報營利所得之時點乃公司給付股利或視同給付時，即股東獲配股利取得股利憑單之年度始得課稅。被上訴人以除權基準日87年11月30日，立統公司未完成緩課之相關申請程序，而歸課上訴人87年度綜合所得稅，然上訴人該年度無獲配股利，立統公司亦未開立股利憑單供上訴人申報，依首揭規定，理應歸課上訴人88年度綜合所得稅。（二）立統公司87年11月30日召開股東臨時會決議盈餘轉增資之法律依據，亦是訴願決定駁回之主要論據。惟依公司法第172條規定，股東會之召開應有開會通知，且應於10日前通知，上訴人及其配偶均未獲開會通知而不知情，且被上訴人未提出上訴人及其配偶確實知情且參加股東會之證據，又上揭股東臨時會決議錄記載：「出席：全體股東八人，代表已發行股數1,800股」。惟依內政部警政署入出境管理局之「入出國日期證明書」，上訴人之配偶於87年11月28日出境，88年2月17日入境，上訴人及其配偶均未出席股東會，出席人數至多6人，該股東臨時會決議錄顯係偽造。（三）依公司法第240條規定將股息以新股方式發行，需以特別決議議決。上訴人與其配偶所占立統公司之股份比例合計達43.33﹪（增資前股份780股除以總股份1,800），其餘六位股東持股比例未達法定之三分之二以上，是該次股東會議決係屬違法，其增資自始不成立。（四）又立統公司87年11月30日股東臨時會決議之增資內容於經濟部並未作成登記，且未實際召開，經濟部94年6月16日經授中字第09432288080號函說明三明確指出立統公司87年之盈餘轉增資係依據87年8月2日之股東臨時會決議（核准文號：建設廳87年8月20日建三字第214650號函）而非被上訴人所指之87年11月30日股東臨時會，亦即立統公司87年並無申辦二次盈餘轉增資之情，是被上訴人課稅已失依據云云，請求撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：（一）立統公司87年度利用截至86年度累積未分配盈餘8,000,000元轉增資償還貸款未付款計畫，經前台灣省政府建設廳88年6月5日88建一字第901419號函准予核備，完成期限為90年10月30日，依行為時促進產業升級條例施行細則第38條第3項規定，該公司申請核發完成證明之最後期限為92年5月31日，惟該公司逾期仍未取得完成證明，自不符合緩課股東所得稅規定，有經濟部工業局92年6月11日工中字第09205035650號函可稽，被上訴人按該公司填報之87年度營利事業投資人分配盈餘表所載上訴人及其配偶之分配盈餘金額1,680,000元及1,780,000元，併課其87年度綜合所得稅，追繳稅額708,600元並加計利息119,824元，並無不合。（二）股票乃表彰股東權之有價證券，於股票發行之前，股東權即已存在，並非因股票之發行，始取得股東權，本件利用盈餘增資配發股東之股票股利，不待交付，於增資時87年度即已實現，惟系爭股票股利係依行為時促進產業升級條例第16條第2款規定，暫先適用緩課之規定，嗣立統公司未依規定取得主管機關核發之完成證明，則系爭股票股利不符合緩課之規定，即應依股東會所定之除權基準日為取得日期，追繳其原受配股利之股東當年度綜合所得稅。（三）「公司股東會之召集程序，或其決議方法，違反法令或章程時，股東得自決議之日起一個月內，訴請法院撤銷其決議，公司法第189條定有明文，該項決議在未撤銷前，仍非無效。」（最高法院67年台上字第2561號判例、76年台上字第4048號判決可資參照）。故縱立統公司股東臨時會召集，出席股東人數不足代表已發行股份總數三分之二以上，為股東臨時會召集程序及決議方法違反法令，在未經撤銷前，非當然無效，上訴人所訴洵不足採等詞置辯。
四、本件原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：（一）按「公司得由有代表已發行股份總數三分之二以上股東出席之股東會，以出席股東表決權過半數之決議，將應分派股息及紅利之全部或一部，以發行新股方式為之；不滿一股之金額，以現金分派之。．．．依本條發行新股，除公開發行公司，須申請證券管理機關核准外，於決議之股東會終結時，即生效力，董事會應即分別通知各股東，或記載於股東名簿之質權人；．．．。」為行為時公司法第240條所明定。又依公司法規定，股份有限公司之全部資本應分為股份，而股東權係指股東對公司之法律上地位，故股份具有資本之成分及表彰股東權之意義。是利用盈餘轉增資配發股東之股票股利，除依法得為緩課外，在股東會所定之除權基準日即為股利取得日期，股利已獲實現，應認收付已實現，無所謂交付之問題。經查，依經濟部93年8月18日經中一字第09300350240號函其所檢附之立統公司股東會87年11月30日決議錄係載：「本公司業經股東臨時會決議以配發股東之股息及紅利計新台幣捌佰萬元，依公司法第204條及促進產業升級條例第16條之規定轉增資發行新股捌佰股，謹訂民國87年11月30日為股利分配基準日．．」並決議通過。是立統公司確已決議配發股利，是除符合行為時促進產業升級條例第16條規定之緩課所得稅要件外，股東股利在股東會決議除權基準日即87年11月30日應認已實現。又查，嗣後立統公司未依規定取得主管機關核發之完成證明，是系爭股票股利不符合緩課之規定，則被上訴人即依股東會所定之除權基準日為取得日期，追繳其原受配股利之股東當年度綜合所得稅，洵屬有據。又所得稅法施行細則第82條第2項固規定：「公司應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，六個月內尚未給付者，視同給付。」惟施行細則係針對所得稅法第88條扣繳義務人應為扣繳之時點所為規定，與系爭股利取得時點尚不相涉。（二）上訴人所提94年6月16日經授中字第09432288080號函雖載：「…該公司(指立統公司)係於87年8月2日股東臨時會經股東決議通過…」等語，而與前揭經濟部93年8月18日經中一字第09300350240號函及其檢附之立統公司股東會87年11月30日決議錄尚不相侔。惟立統公司確曾於87年間向台灣省政府建設廳申報當年度召開股東會，並以86年度未分配盈餘八百萬元轉增資償還貸款未付款計畫，而以盈餘轉增資配發股東股利。而立統公司既未依行為時促進產業升級條例施行細則第38條規定申請核發完成證明，不符合行為時促進產業升級條例第16條之規定，是不論股東會在87年11月30日抑或同年8月2日召開，上訴人當年度仍應追繳87年度之股利所得，尚無疑義。
（三）本件上訴人另爭執該次股東會議決係屬違法，其增資自始不成立云云。惟按「公司股東會之召集程序，或其決議方法，違反法令或章程時，股東得自決議之日起一個月內，訴請法院撤銷其決議，公司法第189條定有明文，該項決議在未撤銷前，仍非無效。」最高法院著有67年台上字第2561號判例足資參照。經查，上訴人上開指摘縱屬實情，亦屬股東臨時會召集程序及決議方法違反法令情形，於該次會議在未經撤銷前，非當然無效，則被上訴人以上訴人及配偶依立統公司87年11月30日股東會臨時決議，有盈餘轉增資配發系爭股票股利，並無不合。綜上所述，上訴人主張各節俱無可採，被上訴人追徵上訴人當年度綜合所得稅708,600元，加計利息119,824元一併徵收，其認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。作為其判決之論據。
五、上訴意旨略以：（一）原判決將本案排除於所得稅法施行細則第82條第2項之適用，乃增加法律所無之限制，並將權責基礎誤認為現金基礎，如此解釋，則該條項規定「6個月內尚未給付者，視同給付」豈非贅文。財政部64年5月27日台財稅第33782號函已明確指出股利課稅以採現金基礎（股東領取股票時）為原則，而所得稅法施行細則第82條第2項為例外，與股東何時獲配股利無涉，原判決顯有行政訴訟法第243條判決適用法規不當之違法。（二）按鈞院95年度判字第112號判決意旨，所得稅法施行細則第82條第2項規定，係適用於股東會決議未經撤銷，或其決議並無違反法令或章程而為無效之情形。故本案縱擬課稅，亦應有該規定之適用。又參酌臺北高等行政法院93年度訴字第1456號判決等判決（臺北高等行政法院93年度訴字第490號判決、91年度訴字第4104號判決、93年度簡字第509號判決、93年度簡字第335號判決），與本案案情相同而得依所得稅法施行細則第82條第
2 項規定歸課所得稅，原判決以狹義解釋「給付」之意義，反指本案無該條項之適用，違反租稅之公平性與一致性。原判決有判決適用法規不當之違誤。（三）除權基準日87年11月30日係依據偽造且無效之股東會而來，上訴人於原審論述甚詳，原判決未予究明，有判決適用法規不當之違誤。（四）依前開鈞院95年度判字第112號判決，公司如實際並未發行股票，至多以所得稅法施行細則第82條第2項之規定，按視同給付課稅而已，從而，本案被上訴人至多歸課上訴人88年度之綜合所得稅而非87年度。綜上，爰請求廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。
六、本院查：按所得稅法第14條所指之營利所得乃「公司股東所獲分配之股利總額」，而其金額則以股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之，所得稅法第14條第1項第1類第2款定有明文。次按我國綜合所得稅原則上採現金收付制，稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅僅對已實現之所得課稅，而所得實現與否，原則上係以是否收到現金或足以替代現金之報償為準。又「本法第88條第1項所稱之給付，係指實際給付、轉帳給付或匯撥給付之時。公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6個月內尚未給付者，視同給付。」為所得稅法施行細則第82條所明定，其旨在防杜「營利事業主張保留之盈餘已分配，不須再依所得稅法第66條之9加徵10%之特別『稅後』所得稅。而股東又主張沒有收到盈餘，造成國家稅源之二頭落空」之漏洞，為收付實現之例外。經查，本件依經濟部93年8月18日經中一字第09300350240號函所檢附之立統公司股東會87年11月30日決議錄係載：「本公司業經股東臨時會決議以配發股東之股息及紅利計新台幣捌佰萬元，依公司法第204條及促進產業升級條例第16條之規定轉增資發行新股捌佰股，謹訂民國87年11月30日為股利分配基準日．．」並決議通過。是立統公司確已決議於87年11月30日為配發股利，上訴人及其配偶楊美芳應取得立統公司股票股利1,680,000元及1,780,000元，為原判決所認定之事實，惟本件上訴人於原審主張其並未於該年度獲配股利，其詳情如何，未見原審予以調查，而逕以「利用盈餘轉增資配發股東之股票股利，除依法得為緩課外，在股東會所定之除權基準日即為股利取得日期，股利已獲實現，應認收付已實現，無所謂交付之問題。」為由，而認上訴人等股利業已於87年11月30日獲得實現，自有未洽。再立統公司既已依法召開87年度之臨時股東會議，並決議分配87年度盈餘分配，而現金股利部分縱未於6個月內給付上訴人等應分配之股利，亦視同給付。然本案之決議分配日期為87年11月30日，加計6個月後，依前開所得稅法施行細則第82條第2項之規定而擬制之「所得實現」時點，其收付實現年度是否應為88年度，而非87年度，原審未予詳究，尚有可議。
㈢綜上所述，原判決事實認定尚有不明，上訴人求予廢棄，非無理由，應由本院將原判決廢棄，發回原審，以昭折服。
七、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 11 月 8 日
第二庭審判長法 官 鄭 淑 貞
法 官 黃 合 文法 官 吳 明 鴻法 官 鄭 小 康法 官 帥 嘉 寶以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 11 月 9 日
書記官 郭 育 玎