最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00426號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 邱揚勝律師被 上訴 人 高雄市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○上列當事人間因房屋稅事件，上訴人不服中華民國94年9月14日高雄高等行政法院94年度訴字第00366號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人之父陳仲榮於民國（下同）66年2月間，以高雄市前鎮區振興里西甲西巷27號房屋，因牴觸開闢海邊路支線工程將該房屋拆除為由，向被上訴人所屬苓雅分處申請註銷房屋稅籍，並於同年月以同址申報新建房屋設立房屋稅籍，經該分處依據修繕證明及戶籍門牌證明，將新稅籍號碼23899號與舊稅籍號碼23900合併為一棟課稅在案。嗣後上開門牌於76年8月1日整編，當時有陳致（於48年1月21日設籍）及呂庚南（於70年11月26日設籍）二戶戶籍，因此分別整編為中山二路219巷17弄2號及4號，復於87年2月13日分別整編為文林街129號及127號。而呂庚南之子呂俊德於83年1月6日向被上訴人所屬前鎮分處○○○鎮區○○○路○○○巷○○弄○號（87年整編為文林街127號）房屋設籍課徵房屋稅，經該分處於83年1月7日以高市稽前財字第427號函，核定房屋現值及使用情形（一、二樓面積均為25平方公尺）在案。嗣因上訴人申請更正房屋稅納稅義務人，經被上訴人所屬前鎮分處於93年10月6日以高市稽前房字第0930021384號函復上訴人略以：呂俊德主張文林街127號房屋為其所有，於83年1月6日主動申請設立稅籍，並向其課徵房屋稅等語，否准上訴人之申請。上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審94年度訴字第00366號判決（下稱原判決）駁回後，遂提起本件上訴。
二、本件上訴人於原審起訴主張：（一）訴願決定認上訴人欠缺權利保護之必要，顯有謬誤。（二）陳仲榮既為最原始之納稅義務人，何以在83年間部分房屋稅籍竟被他人所取代，其間承辦之被上訴人所屬前鎮分處顯有行政上之疏失。（三）房屋稅條例第4條第4項之規定，係於90年6月20日增訂，在83年間並無該項之規定，基此，試問被上訴人於83年時，如何依房屋稅條例第4條第4項之規定，認定系爭房屋之納稅義務人為呂俊德，是被上訴人顯屬無據。（四）被上訴人自承呂俊德於83年1月6日向被上訴人所屬前鎮分處，○○○鎮區○○○路○○○巷○○弄○號房屋設籍課徵房屋稅時，因門牌號碼未重複，致該分處未注意系爭房屋是否有重複設籍課稅之問題，足證被上訴人確實是有過失。又系爭房屋之稅籍○○○鎮區○○○路○○○巷○○弄○號併為一戶課稅，亦非被上訴人所不知，此參中山二路219巷17弄2號之高雄市房屋稅籍紀錄表及房屋平面圖自明，足證被上訴人顯有重大過失無疑。（五）系爭房屋早已設有稅籍資料及稅籍主檔，而非屬未設籍須辦理初次設籍之狀況，被上訴人自不得依稅籍設立之作業程序辦理，詎被上訴人未依法查明事實致誤認正確之辦理程序，將應屬稅籍釐正之程序誤認為稅籍設立，此等作為自屬違法無訛等語，求為判決撤銷原處分及訴願決定，並命被上訴人應作成將高雄市○鎮區○○里○○街○○○號之房屋稅納稅義務人釐正為陳仲榮之法定繼承人之處分。
三、被上訴人則以：陳仲榮於66年2月23日向被上訴人所屬苓雅分處申報前鎮區西甲西巷27號房屋設籍課徵房屋稅時，依據房屋稅籍紀錄表所附之房屋平面圖，應為2棟房屋同設一稅籍號碼，其坐落門牌記載整○○○鎮區○○○路○○○巷○○弄○號；嗣呂俊德於83年1月6日向被上訴人所屬前鎮分處○○○鎮區○○○路○○○巷○○弄○號房屋設籍課徵房屋稅時，因門牌號碼未重複，致該分處未注意系爭房屋是否有重複設籍課稅之問題。復據文林街127號房屋現使用人周素如於92年5月7日之談話筆錄陳述內容，可見上訴人與周素如間就系爭房屋有私法上所有權之爭議，被上訴人非屬司法機關，自無權論斷誰為所有人，渠等涉及私法上所有權之爭議，自應循民事司法途徑解決，如經民事確定判決系爭房屋為上訴人之父陳仲榮所有，上訴人自得持該確定判決書要求被上訴人更正納稅義務人名義。故系爭房屋其所有人既為不明，且未辦建物所有權第一次登記，無使用執照及建造執照，況且上訴人之父陳仲榮並非「現住人」，被上訴人依房屋稅條例第4條規定，向系爭房屋設籍時之現住人呂俊德徵收房屋稅（嗣由配偶周素如繼承），即現以周素如為系爭房屋之納稅義務人，於法核非無據；又稅捐稽徵機關非物權登記機關，被上訴人房屋稅籍紀錄表所載係為徵收房屋稅之依據，其所載之課稅主體為「納稅義務人」，自與地政機關建築改良物所有權登記簿所載之「所有權人」有別，是上訴人訴稱系爭房屋為其父陳仲榮所有，被上訴人應更正納稅義務人名義為陳仲榮，核無足採等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人是否為系爭房屋稅之納稅義務人，攸關其能否提出稅籍文件申購其承租之國有土地，故上訴人對本件訴訟應具有訴之利益。（二）據證人周素如（即呂俊德之妻）、劉呂秀華（即呂俊德之姑媽）到庭證稱，足見系爭房屋所有人究為上訴人之父陳仲榮或呂俊德之父呂庚南等人，已有爭議。而呂俊德申請設立系爭房屋稅籍時，其父呂庚南已死亡，若上開證人所述屬實，則呂俊德既為呂庚南之繼承人，其已因繼承而取得系爭房屋之共有權，故其提出之承諾書內容記載其為系爭房屋起造人，尚無不合。再按財政部編訂之房屋稅稽徵作業手冊第3章第1節申報設籍規定，及行為時房屋稅條例第4條規定，可知房屋設籍課稅，其設籍名義人僅為房屋之納稅義務人，並非可證明其為房屋之所有人，有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認定。故被上訴人審查上開申報設籍資料，僅為形式審查，並無確認私權之效力。系爭房屋申報設籍時，既已由呂俊德提出承諾書，且該屋當時之現住人亦為呂俊德，該屋之戶籍門牌號碼，並無其他房屋稅設籍，則被上訴人依上開資料及現場勘查丈測結果，核定房屋現值及使用情形，並以呂俊德為納稅義務人，依法並無不合。（三）本件上訴人申請將系爭房屋稅之納稅義務人變更名義為陳仲榮，核與房屋稅稽徵作業手冊第4章第1節規定繼承案件、更名案件及與稅籍名義不符案件，當事人得申請納稅義務人名義變更之情形均不相符，被上訴人否准其申請，並無違誤。至於上訴人提出之64年契稅繳納通知書、門牌證明書、高雄市房屋稅籍紀錄表、國有基地租賃契約書、陳致戶籍謄本等影本，僅能證明系爭房屋於66年改建前，上訴人之祖父陳致已在該處設籍，改建前之房屋為上訴人之父陳仲榮所購買，而房屋坐落之基地，則為陳仲榮向國有財產局承租；然上開證物，均不能證明改建後之系爭房屋即為陳仲榮所建造。又上訴人提出之高雄市政府發放辦理第39期重劃區工程補償費暨救濟金清冊，其上所載補償費或救濟金之發放對象，係以建物之登記名義人為準，若未經登記之建物，原則上以使用人為補償對象，至於該使用人是否確為建物之所有人有爭議時，仍應經由司法機關認定，其辦理查估補償之程序，並無確認私權之效果。（四）呂俊德於83年1月6日向被上訴人所屬前鎮分處○○○鎮區○○○路○○○巷○○弄○號房屋設籍課稅時，因上開房屋戶籍登記為2戶，且陳仲榮原先申報之房屋稅籍，已經被上訴人將該稅籍歸列在陳仲榮實際使用之中山二路219巷17弄2號戶籍，至於中山二路219巷17弄4號戶籍，因無稅籍資料，故被上訴人准予呂俊德申報房屋稅設籍，符合系爭房屋實際使用情形，並無不合，原處分於法並無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略謂：原判決明知被上訴人之重大行政疏失，即誤認系爭房屋未設有稅籍資料而讓呂俊德為重複及錯誤之登記，被上訴人於審理中業已自承無訛，不知何故原判決竟仍認為「至於中山二路219巷17弄4號戶籍，因無稅籍資料，故被告准予呂俊德申報房屋稅設籍，符合系爭房屋實際使用情形，並無不合」云云，惟此與卷內事實完全未符，顯有違反證據法則之判決違背法令。其次，被上訴人已自承其確有疏失，並以當初係因戶政機關就系爭房屋為門牌號碼之整編，致被上訴人未察系爭房屋早已設有房屋稅籍資料云云。是以，原判決明知上訴人之請求，卻未針對被上訴人之行政疏失加以論究，顯有判決不備理由及已受請求事件未予判決之違背法令。原判決復稱：「被告審查上開申報設籍資料，僅為形式審查，並無確認私權之效力。系爭房屋申報設籍時，既已由呂俊德提出承諾書，且該屋當時之現住人亦為呂俊德，該屋之戶籍門牌號碼，並無其他房屋稅設籍，則被告依上開資料及現場勘查丈測結果，核定房屋現值及使用情形，並以呂俊德為納稅義務人，依法並無不合」一節。上訴人實不知原判決是誤解上訴人之請求或係有意維護被上訴人之行政過失。此節所述表面上看似合理，惟此卻完全僅是原則性之論述，未針對問題之焦點論證，僅是打高空、談學理，殊不知前揭論述成立之前提條件必須是該房屋當時未設有稅籍資料，此段話方屬正確無誤。然本件之問題是系爭房屋當時確已設有稅籍資料，如此即發生重複設籍之問題，重複設籍造成原設籍人之利益損害，被上訴人發現後，難道不應依法更正並回復原狀嗎？申言之，原判決未針對前提不正確之問題加以回應，而僅是陳述無關緊要之原則性論理，顯係文不對題，自有適用法規不當之判決違背法令等語。
六、本院按「房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之。由共有人推定一人繳納，其不為推定者、由現住人或使用人代繳。」、「第一項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。如屬出租，應由承租人負責代繳，抵扣房租。」行為時房屋稅條例第4條第1項、第3項定有明文。又依財政部編訂之房屋稅稽徵作業手冊第4章第1節稅籍釐正，其中第6點第1項第4款規定繼承案件、更名案件及與稅籍名義不符案件，當事人得申請納稅義務人名義變更。又人民申請更正案件，行政機關應按申請時之事實狀態及法律規定審查，為准否之處分。本件原判決略以:系爭房屋所有人究為上訴人之父陳仲榮或呂俊德之父呂庚南等人，依調查之結果，已有爭議。再按財政部編訂之房屋稅稽徵作業手冊第3章第1節申報設籍規定，及行為時房屋稅條例第4條規定可知，被上訴人審查申報設籍資料，僅為形式審查，並無確認私權之效力。系爭房屋申報設籍時，既已由呂俊德提出承諾書，且該屋當時之現住人亦為呂俊德，該屋之戶籍門牌號碼，並無其他房屋稅設籍，則被上訴人依上開資料及現場勘查丈測結果，核定房屋現值及使用情形，並以呂俊德為納稅義務人，依法並無不合。至於上訴人提出之64年契稅繳納通知書、門牌證明書、高雄市房屋稅籍紀錄表、國有基地租賃契約書、陳致戶籍謄本等影本，均不能證明66年改建後之系爭房屋即為陳仲榮所建造。又上訴人提出之高雄市政府發放辦理第39期重劃區工程補償費暨救濟金清冊，並無確認私權之效果等語，經核並無違誤。上訴人提起本件上訴，仍執上開上訴意旨主張。經查：呂俊德於83年1月6日向被上訴人所屬前鎮分處申報該4號房屋1、2樓各25平方公尺設籍課稅獲准後，上訴人之父陳仲榮，旋於同年3月16日申請其坐落「中山二路219巷17弄2號(原始地址為高雄市前鎮區11鄰西甲西巷27號)」房屋之74及82年度之繳納房屋稅證明，查該房屋門牌早已於76年8月1日整編為2號及4號，如該4號房屋仍為其所有，惟其申請書未一併載明4號房屋；則是否確有將該4號房屋，於66年2月10日連同其基地承租權二分之一出讓與第三人「劉建霖」，致不為主張「4號」係其所有，已非無疑?又該房屋於78年間，因重劃工程復經拆除部分，面積已有減少，然其對被上訴人所屬前鎮分處83年3月16日高市稽前財字第6707號函復仍按66年登記之面積課徵房屋稅均無異議；迄92年3月4日上訴人始以陳情書，向被上訴人申請更正，並將該2號及4號房屋，更正恢復為二棟，分別課稅及依據實際使用面積重新核課，納稅義務人為陳仲榮，亦與常情有悖。次查，依上開行為時房屋稅條例第4條第1項、第3項規定，房屋稅之納稅義務人為所有權人、典權人，所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之；如屬出租，則由承租人負責代繳，是以本件應否准許將上開4號房屋之納稅義務人，依上訴人之聲明更正為陳仲榮之繼承人，即應以彼等是否為申請時房屋稅條例第4條第1項、第3項規定之納稅義務人為斷。查本件係未辦理所有權登記或保存登記之房屋，其所有權人(或有處分權之人)究為上訴人之父陳仲榮或訴外人呂俊德之父呂庚南等人，仍有爭議；另依上訴人所提出之64年契稅繳納通知書、門牌證明書、高雄市房屋稅籍紀錄表、國有基地租賃契約書、陳致戶籍謄本及高雄市政府發放辦理第39期重劃區工程補償費暨救濟金清冊等影本，亦不能證明改建後之系爭房屋即為陳仲榮所建造等情，業據原判決一一詳予論述在卷；又本件並無典權情事；而上訴人復非現住人、管理人，則其請求將該4號房屋之納稅義務人，應回復83年准許呂俊德設立4號房屋稅籍前之稅籍紀錄表原狀，並更正為為陳仲榮之繼承人，即與申請時之事實及法律不符，被上訴人予以否准，並無不合。至於上訴人所稱被上訴人於83年准許呂俊德將4號房屋設籍課徵房屋稅，即有未查明該房屋是否重複課稅之過失一節，僅係承辦人應否受處分之問題。上訴意旨指原判決有行政訴訟法第243條第1項及第2項第6款不適用法規及適用不當之違法云云，要無可採。縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至上訴人主張其他各節，僅係涉及原審判決事實認定與證據取捨，與違背法令無涉，依行政訴訟法第242條規定意旨，自不得作為上訴本院之理由，況該部分業經原審一一論駁在案。綜上所述，上訴意旨，均無足採。上訴人仍執前詞指摘原判決違誤，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 3 月 22 日
第四庭審判長法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩法 官 王 德 麟法 官 黃 清 光法 官 吳 慧 娟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 3 月 22 日
書記官 阮 桂 芬