最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00442號上 訴 人 太平洋建設股份有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○上列當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國93年9月21日臺北高等行政法院92年度訴字第2161號判決，提起上訴。本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人與訴外人共有坐落臺北市○○區○○段3小段99地號土地，原經核定按公共設施保留地稅率課徵地價稅，嗣經被上訴人所屬士林分處於清查時發現系爭土地非屬公共設施保留地，應按一般用地稅率課徵地價稅，乃以民國（下同）91年4月19日北市稽士林乙字第09190177403號函通知上訴人，並移由土地歸戶分處被上訴人所屬大安分處以91年4月24日北市稽大安乙字第09161668300號函核定補徵系爭土地86年至90年按一般用地稅率與公共設施保留地稅率之差額地價稅，計新臺幣（下同）10,033,946元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：系爭土地原係經都市計畫保留為供市場使用之公共設施保留地，雖曾於61年間經前陽明山管理局核准訴外人盧文金等3人於其上興建地上2層之建物，並領用使用執照，然訴外人盧文金等人之興建非屬依都市計畫所為之開發，故不屬依都市計劃法第30條所訂辦法核准由私人或團體投資興辦之公共設施保留地。又依都市計畫法第50條第1項及土地稅法第19條規定，訴外人盧文金等人興建之建物僅為臨時建築使用，仍應按千分之六優惠稅率計徵地價稅。況上開於61年所建房屋業於86年間燒毀甚多，現僅存34棟房屋，而其中上訴人僅有建物門牌為臺北市○○區○○路○○號2樓1戶，其餘持分之現況皆為一片空地，並未做任何使用，系爭土地有可與鄰近他人使用之土地相互隔離，實質上確與被上訴人所認定系爭土地為已開闢之市場用地之事實截然有別。為此訴請判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：依臺北市政府工務局建築管理處91年12月31日北市工建照字第09170126600號函，系爭土地應屬已開闢之系爭（61）工使字第250號使用執照之建築基地，並非留待將來使用之土地。另參酌土地稅法第19條規定係針對因都市計畫而被劃為公共設施之用地，在未徵收或收購之保留期間，其使用已被限制，故明定特別稅率及依免徵標準之立法理由及財政部87年7月15日台財稅第000000000號函釋意旨，系爭土地應為市場用地（公共設施用地），而非公共設施保留地。且系爭土地業經前陽明山管理局核准民間投資興建，並於61年間建竣，屬已開闢之公共設施市場用地與公共設施保留地之定義不符，自無土地稅法第19條規定之適用等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」同法第19條固規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」土地稅減免規則第11條亦規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」惟所稱都市計畫公共設施保留地，依財政部87年7月15日台財稅第000000000號解釋：「．．．二、查都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者，仍非屬公共設施保留地。三、左列經都市計畫主管機關列冊或都市計畫書規定有案之土地，為非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市所公所取得之公共設施用地，應非屬都市計畫法所稱之『公共設施保留地』。（一）經依都市計畫法第30條規定所訂辦法核准由私人或團體投資興辦之公共設施用地。（二）依都市計畫法第61條第2項規定，已由私人或團體於舉辦新市區建設範圍內，自行負擔經費興建之公共設施用地。（三）配合私人或團體舉辦公共設施、新市區建設、舊市區更新等實質建設事業劃設，並指明由私人或團體取得興闢之公共設施用地。四、經各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所開闢使用，但尚未依法取得之公共設施用地，依前述都市計畫法之立法意旨，仍屬公共設施保留地。」上開解釋係財政部本於主管機關之權責，解釋法條之意涵，核與法律之規定無違，自得予以適用。上訴人共有系爭土地，現是否仍屬公共設施保留地乙節，經被上訴人所屬士林分處以91年6月4日北市稽士林乙字第09161174602號函詢臺北市政府都市發展局，經該局以91年6月13日北市都2字第09131345700號函轉臺北市市場管理處以91年6月14日北市市3字第09160947500號函復略以：「．．．說明．．．二、旨揭地號土地經查係本市都市計畫公共設施雨農市場用地，該市場用地業經前陽明山管理局核准民間投資興建，並於61年間建竣，屬已開闢之公共設施市場用地，而非公共設施保留地。」嗣再經臺北市市場處以91年7月23日北市市3字第09161227000號函復略以：「．．．說明．．．二、旨揭地號土地經查係本市都市計畫公共設施雨農市場用地，由前陽明山管理局核准盧文金等3人興建地上2層建物，並領有前陽明山管理局核發之（60）工營字第142號建造執照及（61）工使字第250號使用執照，有關該市場是否依都市計畫法第30條規定所定辦法核准由私人或團體興辦乙節，因前開（60）工營字第142號建造執照申辦書並未由前陽明山管理局移交臺北市政府工務局建築管理處接管，其核准興建依據之法規本處無從查考。」另該處以同年7月30日北市市3字第0916126550號函復被上訴人略以：「．．
．說明．．．二、．．．另有關有無用地取得計畫乙節，該市場用地因係由前陽明山管理局核准盧文金等3人興建，為已開闢之公共設施市場用地，本處目前並無用地取得計畫。」被上訴人所屬士林分處復以91年11月29日北市稽士林乙字第09162793110號函詢臺北市政府工務局建築管理處系爭土地是否仍屬上開綜合市場建物使用執照內之建築基地？經該處以91年12月31日北市工建照字第09170126600號函復略以：「說明．．．三、．．．㈠．．．另有關部分土地因火災部分建物毀損，但如該使照仍有其他核准建築物存在，其空地部分仍應屬該使照之建築基地。．．．」故系爭土地應屬已開闢之系爭（61）工使字第250號使用執照之建築基地，並非留待將來使用之土地。另參酌土地稅法第19條規定係針對因都市計畫而被劃為公共設施之用地，在未徵收或收購之保留期間，其使用已被限制，故明定特別稅率及免徵標準之立法理由及財政部87年7月15日台財稅第000000000號函釋意旨，系爭土地應為市場用地（公共設施用地），而非公共設施保留地。職是，系爭土地業經前陽明山管理局核准民間投資興建，並於61年間建竣，屬已開闢之公共設施市場用地，且屬已開闢之系爭（61）工使字第250號使用執照之建築基地，並非留待將來使用之土地，與公共設施保留地之定義不符，自無土地稅法第19條規定之適用。末查稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項規定「稅捐之核課期間，依左列規定．．．二、依法．．．應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」第22條第4款規定「前條第1項核課期間之起算，依左列規定．．
．四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」本件上訴人共有系爭土地係屬已開闢之公共設施用地，並非公共設施保留地，依土地稅法第19條規定，不適用按千分之六稅率課徵地價稅或免徵地價稅，被上訴人所屬士林分處於91年4月19日以北市稽士林乙字第09190177403號函通知上訴人系爭土地應按一般稅率計算之地價稅，並補徵86年至90年期間按一般用地稅率與公共設施保留地稅率補徵其差額，經核並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適等為其判斷之基礎，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回。
五、原判決經核於法無違。上訴人主張：盧文金等人於61年間完成系爭土地之興建，其完成時間遠早於臺北市政府於69年間依都市計畫法第30條之規定所制定公布施行之臺北市獎勵投資興建公共設施辦法，顯見系爭土地之開發興建絕非係依據都市計畫法第30條所訂辦法取得興建之核准，不合前開財政部87年函釋規定，仍應屬公共設施保留地云云。經查財政部前開87年函釋第三項係例示非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市所公所取得之公共設施用地情形，故不以例示者為限。臺北市獎勵投資興建公共設施辦法固係於69年2月1日始依都市計畫法第30條訂定，系爭土地興建市場時縱未能依該辦法受獎勵，不符上開函釋第三項第（一）款例示情形，然系爭土地既經主管機關核准與建公共設施，而非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得之公共設施用地，自非公共設施保留地，不因其興建為公共設施有無受獎勵而異，上訴人前開主張應無足採。又原判決業敘明其認定系爭土地非屬公共設施保留地之證據及理由，核無違背證據法則，亦無理由矛盾情事。上訴意旨復執陳詞，以原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原判決未當，聲明廢棄，非有理由，應予駁回。
六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 3 月 22 日
第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 3 月 23 日
書記官 邱 彰 德