最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00969號再 審原 告 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 甲○○再 審被 告 鳳茂交通股份有限公司代 表 人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國94年4月14日本院94年度判字第00521號判決，提起再審之訴。本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告起訴意旨略謂：再審被告88年度未分配餘盈申報，原列報課稅所得額新台幣（下同）96萬7,688元，減除不得列為費用或損失之罰鍰6萬5,100元，應納之營利事業所得稅23萬1,922元，彌補以往年度之虧損67萬0,666元，申報未分配盈餘0元。經再審原告以再審被告當年度營利事業所得稅，漏報利息收入94萬4,000元，核定課稅所得額191萬1,688元，應納稅額46萬7,922元，彌補以往年度之虧損67萬0,666元後，未分配盈餘為70萬8,000元，就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅計7萬0,800元，再審被告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院94年度判字第521號判決（下稱原判決）原判決廢棄，訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷在案。按（一）原判決因與公司法規定應有「實際彌補」之法定程序不符，適用法規顯有錯誤：查所得稅法第66條之9第2項第2款規定未分配盈餘減除項目為「實際彌補」以往年度之虧損，與所得稅法第39條規定不同，前者以實際股東會議決議彌補虧損之年度為準，而後者係計算營利事業之課稅所得額所減除「以往年度之虧損」則不必實際彌補，兩者規定顯然不同，因而在計算未分配盈餘時，如未實際彌補，則當年度其未分配盈餘數自未減少。故所得稅法施行細則第48條之10第4項規定，彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額，並無將扣除之項目為限縮之規定，亦未逾越母法之意旨，原判決適用法規及所表示之法律見解，顯有錯誤。（二）原判決以未分配盈餘無法「實際彌補」以往年度之虧損時，仍應准予調整扣除以往年度之虧損，係推論錯誤，顯屬適用法規不當：查所得稅法第66條之9第1項規定，自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅。再審被告漏報利息收入94萬4,000元，且未於該所得年度之次一會計年度結束前實際彌補虧損，則其未分配盈餘之計算，除減除其申報已實際彌補以往年度之虧損67萬0,666元，其餘未經股東會決議彌補之以往年度虧損，再審原告未准予減除，與所得稅法第66條之9規定無違，原判決誤認未實際彌補之以往年度虧損亦可減除，顯然判決有誤。（三）原判決以再審被告之稅後淨利增加70萬8,000元，亦仍屬累積虧損，屬不能分配之盈餘，因與事實不合，顯屬適用法規不當：公司法雖規定公司無盈餘時，不得分派股息及紅利，然再審被告本年度營利事業所得稅結算申報，因其盈餘非虛數，公司之盈餘是否彌補虧損及彌補金額若干，依公司法規定需循法定程序經由股東會決議行之，公司有盈餘而不彌補虧損或未全數彌補，僅是不得分派股息及紅利。且再審原告以其未分配之盈餘70萬8,000元，依所得稅法第66條之9規定加徵10％營利事業所得稅，並無不適用法規及適用不當之情形，原判決以未經股東會決議之未實際彌補之以往年度虧損亦應自未分配盈餘減除，與前揭法條自有未合，自屬判決有誤。爰依行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，對之提起再審之訴。求為廢棄原判決等語。
二、再審被告答辯意旨略謂：若以前年度虧損，本年度賺錢，進入「累積虧損」科目後，即有自動彌補之功能，況股東會通過所謂的盈餘分配或虧損彌補之議案，僅在某些狀況始發生商業會計處理準則第26條第2項之情形，例如公司法第168條之1或公司法第239條規定，始有所謂應俟股東會決議後方可列帳之適用。若未動用股本或公積來彌補，後期之盈餘置入「累積虧損」之科目後即有「實際」及「自動」彌補虧損之適用。而再審原告認為「公司有盈餘不彌補虧損或未全數彌補，亦非違法，僅是不得分派股息及紅利」之說詞，顯有誤解法律及誤導適用法律。且再審原告刻意將未分配盈餘解釋為稅務會計數，顯有違所得稅法第66條之9之立法精神。另本案純屬行政程序及行政命令之適用時發生牴觸法律之案件，明顯違反法律優越原則。請判決駁回再審原告之訴等語。
三、本院按：再審事由所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違悖，或與解釋判例有所牴觸而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本院著有62年判字第610號判例。原判決撤銷訴願決定及原處分，其理由略以：按所得稅法第66條之9第2項第2款規定之「彌補以往年度之虧損」，並未明定須以「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，所得稅法施行細則第48條之10第4項規定：「本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額」，將法定得予扣除之項目為限縮之規定，難謂與母法之規定意旨相符。基於課稅應符合公平合理之原則，本院於審判案件時，自得就所得稅法第66條之9之規定，表示合法適當之見解。準此，公司當年度如有依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額，或不計入所得課稅之所得額，雖可依法免予計入當年度之課稅所得課徵營利事業所得稅，惟該項所得仍應計入該公司全年之所得額內，計算其未分配盈餘（司法院釋字第506號解釋參照）。同時，營利事業如有實際不可供分配之所得，亦應准予扣除。換言之，依上開規定計算之未分配盈餘，如依規定無法「實際彌補」以往年度之虧損時，仍應准予調整於扣除以往年度之虧損後加徵10%營利事業所得稅，方符公平合理之原則。本件依原審判決所認定之事實，上訴人88年度營利事業所得稅，經被上訴人以上訴人漏報利息收入944,000元，核定課稅所得額1,911,688元，應納稅額467,922元，彌補以往年度之虧損670,666元後，未分配盈餘為708,000元，就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅計70,800元。惟查，上訴人主張：上訴人89年度召開88年度盈餘分派之股東常會時，因仍有累積虧損5,032,728元；縱加計事後發現有漏列利息收入944,000元，於扣除營利事業所得稅236,000元後，稅後淨利增加708,000元，亦仍屬累積虧損，仍不得分派，即無從就未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅之適用等語。經查，依前開說明意旨，如未准扣除上訴人以往年度之虧損，即與所得稅法第66條之9規定應使未分配盈餘之計算臻於公平合理意旨有違。原處分於加入上訴人漏報利息收入944,000元，核定課稅所得額1,911,688元，應納稅額467,922元，彌補以往年度虧損670,666元後，逕以上訴人88年度未分配盈餘為708,000元，加徵10%營利事業所得稅70,800元，已有不適用法規及適用不當之違法，訴願決定及原審判決遞予維持，均有未合等由。資為判斷之論據。經核原判決已敘明其法律依據及得心證之事由，尚難遽謂其所適用之法規與該案應適用之現行法規相違悖，或與解釋判例有所牴觸。次查本件再審意旨則以：所得稅法第66條之9第1項規定，自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅。而在計算未分配盈餘時，如未實際彌補，則當年度其未分配盈餘數自未減少。故所得稅法施行細則第48條之10第4項規定，彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額，並無將扣除之項目為限縮之規定，亦未逾越母法之意旨。公司之盈餘是否彌補虧損及彌補金額若干，依公司法規定需循法定程序經由股東會決議行之，公司有盈餘而不彌補虧損或未全數彌補，僅是不得分派股息及紅利。本件再審被告漏報利息收入94萬4,000元，且未於該所得年度之次一會計年度結束前實際彌補虧損，則其未分配盈餘之計算，除減除其申報已實際彌補以往年度之虧損67萬0,666元，其餘未經股東會決議彌補之以往年度虧損，再審原告未准予減除，與所得稅法第66條之9規定無違，原判決誤認未實際彌補之以往年度虧損亦可減除，顯然判決有誤而有適用法規顯然錯誤之再審事由等語，加以爭執。經查雙方各執一詞，且均有其法理依據，應屬法律上見解之歧異，揆諸上引本院判例意旨，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。從而本件再審之訴顯無再審理由，應予駁回。
四、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 5 月 31 日
第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 5 月 31 日
書記官 彭 秀 玲