最 高 行 政 法 院 裁 定
96年度裁字第01654號上 訴 人 黃韻昇即國昇企業資訊館被 上訴 人 基隆市稅捐稽徵處代 表 人 呂瑞田上列當事人間因娛樂稅事件，上訴人對於中華民國95年7月31日臺北高等行政法院94年度簡字第1069號判決，提起上訴。本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。又所謂訴訟事件涉及之法律見解具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要情形而言，如對於行政命令是否牴觸法律所為之判斷，或就同類事件所表示之法律見解與其他高等行政法院或本院所表示之見解互相牴觸，有由本院統一法律上意見或確認其意見之必要情形屬之。
二、本件上訴人自民國（下同）92年7月15日起於基隆市○○區○○○路○○○號，提供電腦供人娛樂使用，收取費用，經被上訴人核定92年8月至12月份每月應代徵娛樂稅各為新臺幣（下同）7,200元。上訴人不服，申請復查遭決定駁回；上訴人仍不服，提起訴願，經被上訴人先行審查結果，以92年11月及12月份為同址另一商號旌美企業社所經營為由，乃以94年5月20日基稅法貳字第0940015941號復查決定書為：「92年8月起至同年10月份娛樂稅每月各7,200元仍維持原核定，92年11月份至同年12月份核定稅額各7,200元應予撤銷」之決定。上訴人猶不服，循序提起行政訴訟，就關於被上訴人核定92年9月至10月份娛樂稅部分（至關於92年8月份娛樂稅部分之訴，原審則另以裁定駁回之），經原審以：依上訴人於92年5月14日向財政部臺灣省北區國稅局基隆市分局申請設立國昇企業資訊館之稅籍，92年5月16日營利事業設立登記申請書上所載經營項目，及被上訴人於92年7月17日、92年8月17日實地勘查結果，上訴人所營事業符合經濟部公司行號營利項目代碼表所定之資訊休閒業，是上訴人提供該營業場所及電腦設備供不特定人從事遊戲娛樂使用收取費用，即從事具有娛樂性質之資訊休閒業，屬娛樂稅法第2條所明定應課娛樂稅之範疇。又上訴人雖於94年5月30日向被上訴人申請自動報繳娛樂稅，惟上訴人於92年8月起至同年10月經營期間並未向被上訴人申請自動報繳娛樂稅，亦未於次月10日前填用自動報繳書申報繳納，又未能提供記錄完整之會計帳冊供查核，則被上訴人依娛樂稅法第2條第1項第6款、第3條、第7條規定及財政部90年6月6日台財稅字第0000000000函釋，並以基隆市議會第12屆第12次臨時會議通過在案之基隆市娛樂稅徵收率「提供其他娛樂設施供人娛樂者，課徵百分之十娛樂稅率」及被上訴人之娛樂稅額查定稅額標準表明列資訊休閒業稅率百分之十，以查得資料核定92年9月及10月份娛樂稅各7,200元，於法洵無不合。其次，被上訴人為處分時已充分考量業者機台待修、待測無法營業狀態，無逾越法定娛樂稅率之情事。是上訴人主張原處分以全部電腦數為核定稅額方式，將未營業、他用或待檢修測電腦數計列為稅基，不符公平正義云云，並非可採。再按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第13條第3項、第23條及同法第24條第3項、營業稅法施行細則第9條及財政部75年7月12日台財稅第0000000號函可知，是否使用統一發票並非作為區分小規模營業人之標準，復依財政部72年10月12日台財稅第37219號函釋，使用統一發票之應代徵娛樂稅之營利事業，其娛樂稅仍可採用查定課徵，是上訴人雖經國稅局核定使用統一發票，但並不表示其不得為查定課徵娛樂稅，是上訴人主張原處分逕採自行核定方式課徵娛樂稅，有所違誤云云，自不足採。另上訴人於92年8月起至同年10月經營期間，依臺灣省北區國稅局基隆市分局提供92年度資料每期（2個月1期）銷售額雖為0元，但經被上訴人分別於92年7月17日及92年8月4日現場查得上訴人設置電腦收取費用供人娛樂使用如前述，且臺灣電力股份有限公司基隆區營業處以93年3月12日D基隆字第09303001700號函提○○○區○○○路○○○號1至4樓92年用電資料7－8月用電量業已明顯增加，足見無上訴人所稱無營業情事等語，而為駁回上訴人在原審之訴之判決。
三、本件上訴意旨略以：（一）上訴人並非「出價娛樂之人」，則原處分以娛樂稅法第2條第1項第6款、第3條、第7條及財政部90年6月6日台財稅字第0900453769號函為據，顯非適法；又被上訴人認上訴人違反娛樂稅法第7條，然其竟未依娛樂稅法第12條處罰上訴人，原處分顯然未依法行政。又上訴人並非代徵人，況縱認上訴人為娛樂稅代徵人，上訴人不為代徵，被上訴人僅能依娛樂稅法第14條處理，不能以原處分變相替代然原判決未查原處分上開違誤，逕予以維持，當有判決違背法令之違法。（二）目前並無法令或函釋就娛樂稅法第9條所規定之「經營方式特殊或營業規模狹小」為解釋，被上訴人自無從認定上訴人是否符合上開要件，是本件原處分無法按查定方式作成；縱認被上訴人得自行解釋上開要件，然被上訴人未先核定上訴人是否該當經營方式特殊者或營業規模狹小者，再依法核定可按「查定」方式進行課徵，自始即逕自以核定稅額方式課徵娛樂稅，顯違反法定稽徵方式與原則，亦有違基隆市娛樂稅徵收細則第9條。另復查決定書主文載係「核定」核定稅額方式處分，是其方法乃為推論估計營業額來核定稅額，不採國稅局審認之實際營業額，顯違反基隆市娛樂稅徵收細則第10條及財政部72年10月12日台財稅第37219號函釋。然原審未察原處分上開疏失，未斟酌原處分之合法性，原判決顯當然違背法令云云。
四、本院按：（一）「娛樂稅之納稅義務人，為出價娛樂之人。娛樂稅之代徵人，為娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動之提供人或舉辦人。」「凡經常提供依本法規定應徵收娛樂稅之營業者，於開業、遷移、改業、變更、改組、合併、轉讓及歇業時，均應於事前向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅之手續。」「娛樂稅代徵人每月代徵之稅款，應於次月十日前填用自動報繳書繳納。但經營方式特殊或營業規模狹小經主管稽徵機關查定課徵者，由稽徵機關填發繳款書，限於送達後十日內繳納。」「違反第7條規定，未於開業遷移、改業、變更、改組、合併、轉讓及歇業前，向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅手續者，處新台幣一萬五千元以上十五萬元以下罰鍰。」「娛樂稅代徵人不為代徵或短徵、短報、匿報娛樂稅者，除追繳外，．．．。」娛樂稅法第3條、第7條、第9條、第12條及第14條第1項分別定有明文。
自上述規定，可知娛樂稅法係採代徵方式徵收，而非以代徵人為納稅義務人；又所謂娛樂稅之代徵人，則依娛樂稅法第
3 條第2項規定之定義認定之，而非須依同法第7條規定辦理代徵報繳娛樂稅之手續者，始屬本法所稱「娛樂稅之代徵人」。另娛樂稅法第12條係針對違反同法第7條規定之義務者，所為行為罰之規定，至同法第14條則為關於漏稅罰之規定，而是否為此等行為罰或漏稅罰之處罰，均不影響依娛樂稅法應代徵娛樂稅之追徵。又依上述娛樂稅法第7條及第9條規定，娛樂稅代徵人有第7條所定情形者，應先辦理登記及代徵報繳娛樂稅之手續，始能依第9條第1項規定採自動報繳方式代徵娛樂稅；如未辦理，因其娛樂稅並未能由代徵人自動報繳，則稅捐稽徵機關以查定方式課徵，自無不合。再基隆市娛樂稅徵收細則第9條係規定：「娛樂業因經營方式特殊或營業規模狹小者，得由主管稽徵機關核定以查定方式課徵。」並同細則第10條復規定：「查定課徵之娛樂業，由主管稽徵機關調查其實際營業狀況，查定其代徵稅額後，於月底前填發繳款書送達娛樂業者．．．。」故於稅捐稽徵機關以查定方式課徵娛樂稅者，其於核定應以查定方式課徵，同時查定其稅額予以課徵，自與上述規定無違。而上述均係基於法規之當然解釋，並無所涉法律見解具原則性情事。（二）又營業稅法第23條規定：「‧‧‧小規模營業人及其他經財政部規定免予申報銷售額之營業人，除申請按本章第1節規定計算營業稅額並依第35條規定申報繳納者外，就主管稽徵機關查定之銷售額按第13條規定之稅率計算營業稅額。」第
24 條第3項規定：「財政部得視小規模營業人之營業性質與能力，核定其依本章第1節規定計算營業稅額，並依第35條規定申報繳納。」第32條第1項但書規定：「但營業性質特殊之營業人及小規模營業人，得掣發普通收據，免用統一發票」及統一發票使用辦法第4條規定：「合於左列規定之一者，得免用或免開統一發票。一、小規模營業人。‧‧‧」是小規模營業人其營業稅之課徵除由主管稽徵機關查定者外，仍得依上揭規定申請依營業稅法第4章第1節使用統一發票，按一般稅率自行申報營業稅，並不以其是否使用統一發票作為區分小規模營業人之標準。本件上訴人雖經核定使用統一發票，但非謂上訴人必非小規模營業人。娛樂稅法未就規模狹小之營業人為定義，是原處分及原審判決依同為稅法之前開營業稅法規定，認定上訴人屬小規模營業人，並無違法可言。上述亦係法規當然解釋，無所涉法律見解具原則性情事。至上訴意旨援引之原審法院及本院另案裁判，因非判例，且該個案裁判內容與本件亦不盡相同，故自不因此而謂本件所涉及之法律見解具有原則性。此外，被上訴人就本件上訴人營業額之查定是否確為上訴人之實際營業狀況，核屬事實認定問題，自無所涉及法律見解具原則性情事。另原審判決理由是否完備，亦無所涉法律見解具原則性可言。（三）綜上所述，本件上訴意旨所指摘者，因均無所涉及之法律見解具有原則性情事，故揆諸首揭說明，上訴人之上訴，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。
五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 96 年 7 月 26 日
第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明法 官 楊 惠 欽法 官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 7 月 26 日
書記官 張 雅 琴