最 高 行 政 法 院 裁 定
96年度裁字第00184號抗 告 人 甲○○訴訟代理人 潘正芬 律師
陳修君 律師上列抗告人因與相對人財政部臺灣省北區國稅局間遺產稅事件，對於中華民國95年4月19日臺北高等行政法院95年度訴字第102號裁定提起抗告，本院裁定如下︰
主 文抗告駁回。
抗告訴訟費用由抗告人負擔。
理 由
一、本件原裁定以：抗告人之父即被繼承人李弘海於民國（下同）86年10月30日死亡，由抗告人及訴外人陳牡丹等人繼承，經核定遺產總額新臺幣（下同）165,031,146元，遺產淨額116,209,330元，應納遺產稅額43,597,665元，另依遺產及贈與稅法第44條規定處罰鍰1,894,432元，繼承人等逾期未繳清稅款及罰鍰，相對人所屬桃園縣分局依法移送執行，經桃園行政執行處於90年11月19日以桃執仁90年度稅執特專字第41312號執行命令，扣押抗告人對訴外人輝瑞大藥廠股份有限公司（下稱輝瑞公司）每月應領薪資之3分之1，並由相對人收取之。抗告人不服，聲明異議後未獲變更，因認相對人獲有公法上之不當得利，而於94年3月25日向原審法院提起一般給付訴訟（原審法院案號：94年度訴字第938號），聲明請求相對人給付自90年11月起至停止收取日止，由輝瑞公司收取之抗告人應領薪資金額總額及各期扣押日起至退還日止，分別按各期金額年息5%計算之利息，經原審法院95年3月9日以94年訴字第938號判決駁回抗告人之訴在案。抗告人復於94年4月21日以申請書，以與前開訴訟相同之原因事實，主張相對人獲有公法上不當得利，向相對人所屬桃園縣分局請求退還前開訴之聲明之金錢，經相對人所屬桃園縣分局以94年6月3日北區國稅桃縣一字第0940000690號函復抗告人以其主張，顯屬無據等語。抗告人不服，提起訴願，經財政部94年11月3日台財訴字第09413021090號訴願決定以相對人所屬桃園縣分局前開函文對抗告人請求之拒絕，並非行政處分，而為訴願不受理決定。抗告人仍不服，遂於95年1月6日提起行政訴訟，聲明請求撤銷原處分及訴願決定。經查，本件抗告人既於前揭案件起訴後，復向相對人所屬桃園縣分局為相同之請求，而由相對人所屬桃園縣分局以94年6月3日北區國稅桃縣一字第0940000690號函復內容可知，係說明抗告人本件並無公法上不當得利亦無應退還之稅捐，此為單純的理由說明，並不生任何法律上之效果，自非行政處分。抗告人提起訴願經遭不受理駁回，即無不合，抗告人復提起本件撤銷訴訟，亦屬不合法，而予裁定駁回。
二、本件抗告意旨略謂：按稅捐稽徵機關若否准納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅，實務上仍准許申請人對該否准函不服，提起訴願，足認系爭函為一行政處分。本件係國稅局逕自收取非應得之稅款（抗告人為限定繼承人，相對人不得對其「固有財產」徵收遺產稅款），情狀尚較稅捐稽徵法第28條規定之適用法令錯誤或計算錯誤溢繳稅款更為嚴重，抗告人自得類推適用上開規定申請退還，豈有認相對人之函復非行政處分而不許提起訴願、行政訴訟之理云云。
三、本院按：㈠在行政訴訟之課予義務之訴中，法院在審查行政機關之「拒
絕表示」是否為一「否准處分」時，與其說是審查該拒絕表示本身，倒不如說是在審查人民對行政機關之請求內容。因為如將「拒絕」表示本身獨立觀察，其不會發生任何積極之法律效果，也沒有實質內涵，這樣的判斷方式，只會造成循環論證，而毫無意義。故須從原告之請求內容為其判斷基礎。視該請求內容之滿足，是否一定要以行政處分之方式為之，再決定「拒絕表示」之屬性。
⒈若人民對行政機關之請求，行政機關只能作成行政處分之
方式來加以滿足者。則行政機關拒絕人民之請求，此等拒絕表示，即屬「否准處分」，人民可以按課予義務之行政爭訟程序尋求救濟。
⒉若人民之請求內容，不須作成行政處分即可滿足者，則行
政機關拒絕人民之請求時，此等拒絕即非「否准處分」，應另循行政爭訟訟類型尋求救濟。
⒊至於人民請求之滿足方式，行政機關有多種途徑可供選擇
，其中有作成行政處分之方式，也有不作成行政處分之方式者。則行政機關之拒絕表示是否為「否准處分」，則應再回頭檢視人民之請求內容，是否有具體表明滿足方式，而其具體表明之方式，再依上述二項標準，定其行政救濟方式。若人民也沒有具體表明者，則人民在提起行政爭訟時，對爭訟類型之決定，享有選擇權。但一旦選擇以後，即須依選定之程序為救濟，不可重複請求，以避免同一爭訟受到二次判斷，而違反「一事不再理」之法理。
㈡而依上開標準來審查本案時，發現：
⒈抗告人對相對人之請求，雖在形式上引用稅捐稽徵法第28
條所定之退稅請求權，而謂相對人應作成「退還稅款」之行政處分。但論之實質，從其主張之事實內容觀之，抗告人所請求之內容，並不是稅款因「因適用法令錯誤」或「計算錯誤」而溢繳，而是在稅款核定沒有爭議之情況下，就擔保稅捐債務滿足之責任財產範圍，與相對人發生爭議。抗告人是認為擔保遺產稅被滿足之責任財產，限定在其遺產稅基範圍內，故在行政執行階段，不得執行其固有財產。此等主張，與稅捐稽徵法第28條並無關聯。
⒉當然抗告人這種請求的滿足方式，如果從法制層面言之，
本來應該是在行政執行程序中，依「聲明異議」之程序處理。但因為執行程序已終結，其必須另循其他途徑救濟。而行政機關對此等請求之滿足方式，因為法無明文，固然有解釋之空間，所以抗告人可以提起課予義務之訴，也可以循一般給付之訴為救濟。
⒊但抗告人事實上已經選擇按一般金錢給付之訴為救濟，該
案業經臺北高等行政法院以94年度訴字第938號案作成判決，因抗告人上訴，現正繫屬本院審理中。則其再提起本件課予義務之訴，實有重複起訴之情事，依行政訴訟法第107條第1項第7款之規定（即「就已起訴之事件，於訴訟繫屬中更行起訴」），應認其起訴不合法，且無從補正，而裁定駁回其訴。
⒋本院在此亦附帶說明，抗告人主張之上開爭點，在實體法
上，實存有極大的討論空間，涉及稅捐法制之基本課題，但已超過本案之審理範圍。抗告人應在本院審查臺北高等行政法院94年度訴字第938號案判決之合法性為主張。
㈢綜上所述，原裁定以「相對人之拒絕表示不生法律效果，非
屬行政處分」為由，裁定駁回抗告人在原審之起訴，雖其理由尚非妥適，但結論並無不同，仍應予以維持。抗告意旨求為廢棄發回，命原審法院重為實體審理，核無理由，應予駁回。
四、依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 96 年 1 月 25 日
第三庭審判長法 官 鄭 淑 貞
法 官 黃 合 文法 官 吳 明 鴻法 官 鄭 小 康法 官 帥 嘉 寶以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 1 月 25 日
書記官 莊 俊 亨