最 高 行 政 法 院 裁 定
96年度裁字第02299號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部高雄市國稅局代 表 人 楊文哉上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國95年11月24日高雄高等行政法院95年度簡字第313號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按「對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性為限。」行政訴訟法第235條定有明文。所謂訴訟事件涉及之法律見解具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要情形而言，如對於行政命令是否牴觸法律所為之判斷，或就同類事件所表示之法律見解與其他高等行政法院或本院所表示之見解互相牴觸，有由本院統一法律上見解或確認其見解之必要情形屬之。
二、緣上訴人民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報，原列報本人及其外甥（女）李佳容、李佳玲、李佳俊（原名李欣陽）4人免稅額計新臺幣（下同）296,000元。被上訴人初查以所列報之李佳容、李佳玲及李佳俊3人未符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，乃否准認列免稅額222,000元。上訴人不服，循序申請復查，提起訴願，遞遭決定駁回，上訴人仍表不服，遂提起本件行政訴訟。原審係以：查本件上訴人89年度綜合所得稅結算申報，原申報扶養其胞妹湯惠玉之子女李佳容、李佳玲及李佳俊3人，被上訴人初核以李佳容、李佳玲及李佳俊3人，不符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，乃否准列報其3人之免稅額222,000元。次查李佳容、李佳玲及李佳俊3人，89年度固與上訴人設於同一戶籍地，有上訴人提出之戶口名簿影本可參，惟依民法第1123條規定觀之，納稅義務人得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額者，依所得稅法第17條第1項第1款第4目規定，無論受扶養者為其他親屬或家屬，除確係受納稅義務人扶養外，尚須合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定（即具備家長家屬關係）且未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力之情形，稅捐稽徵機關始得准予認列。又所謂家屬，依實務上之見解，非必以登記同一戶籍者為限，然必須以永久共同生活為目的而與家長同居一家為要件，司法院釋字第415號解釋在案。按以永久共同生活為目的而同居之家長家屬關係，須有永久同居之意思及事實。本件依原處分卷所附臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）90年度婚字第1188號湯惠玉與李壬華離婚事件民事判決所載高雄縣政府社會局91年2月1日府社工字第910020865號訪視調查報告內容可知，訴外人湯惠玉並無意將李佳容、李佳玲、李佳俊之扶養責任交由上訴人，而李佳容、李佳玲、李佳俊亦未表示有與上訴人永久共同生活之意思。且本件上訴人申報之受扶養親屬李佳容、李佳玲、李佳俊3人89年度雖與上訴人設於同一戶籍地，惟實際並未居住該戶籍地，其中李佳俊及李佳玲於89年度分別就讀高雄縣美濃國小及美濃國中，與父母同住高雄縣美濃鎮，李佳容就讀高雄市大榮高中，就學期間住於高雄市○○區○○路3段274號24樓之1，放假期間返回其母親高雄縣美濃鎮住處。其中受撫養親屬李佳容縱使曾因就讀高中而與上訴人同住，亦屬短暫性之同居生活，其於學校放假期間，仍返回受扶養親屬之母親位於高雄縣○○鎮○○路○段○○○號住處，實難謂上訴人與受扶養親屬彼此間具有永久共同生活為目的之意思。李佳容、李佳玲、李佳俊89年度既無與上訴人有永久共同生活之意思及事實，則縱使實際上係受上訴人之資助，亦與民法第1114條第4款規定之家長家屬關係並不相符合。故上訴人本於雙方親情而顧念親屬之誼所給與渠等資助之行為，並不在得列報扶養親屬免稅額之範圍內，自無所得稅法第17條第1項第1款第4目得享有免稅額之適用。另上訴人於94年10月11日始收養李佳容為養女，有前揭戶籍謄本足佐，此與89年度之是否受扶養尚無關涉。是被上訴人剔除李佳容等3人列報為受扶養親屬之免稅額，於法即無不合。又所得稅法第17條第1項第1款第4目前段之適用，應以納稅義務人依民法第1114條第4款規定，對受扶養權利人有扶養義務，且無其他履行扶養義務之順序在先之人，或雖有其人而無扶養資力或資力不甚充分者為限。而父母依民法第1115條之規定，為最優先順位之扶養義務人，如有扶養子女之能力，其子女自不宜由後順位之扶養義務人申報扶養。準此，納稅義務人申報扶養家屬，並列報為親屬免稅額者，自須提出該受扶養人之父母不能維持自己生活且無扶養能力之證明，始得據此而減除親屬免稅額。本件李佳容、李佳玲、李佳俊為上訴人之外甥，然上訴人就渠等父母是否不能維持自己生活且無扶養能力，並未舉證證明，自難主張其依所得稅法第17條第1項第1款第4目規定，而得享有免稅額之適用。況系爭受扶養親屬李佳容、李佳玲、李佳俊之母本年度仍有營利、利息及薪資等所得，合計達1,249,988元，此有系爭受扶養親屬之父母李壬華、湯惠玉89年度綜合所得稅各類所得資料清單附於原處分卷可稽，即難謂有因負擔扶養義務而不能維持自己生活，而得免除扶養義務之情事。且依前揭高雄地院90年度婚字第1188號判決囑託高雄縣社會局訪視調查結果，上訴人僅係協助李佳容、李佳玲、李佳俊之教育費用及生活費用，非取代為扶養責任，是被上訴人予以剔除免稅額，尚非無據。至上訴人提出受扶養親屬之證明書、胞妹湯惠玉之切結書等均為事後補作，尚無礙前揭事實之認定。此外，關於上訴人所提其胞妹湯惠玉之全民健康保險投保單位欠費明細表等，亦僅能證明李佳容、李佳玲、李佳俊受上訴人資助之事實而已，與渠等父母是否無扶養能力無關，此外，上訴人未提出證據以實其說，則被上訴人否准上訴人列報前述3人之扶養親屬免稅額，並無不合，訴願決定，予以維持，亦無不合等由，而駁回上訴人在原審之訴。
三、上訴意旨略謂：查上訴人與被扶養者李佳容、李佳玲、李佳俊3人，同一戶籍以永久共同生活為目的共同居住，有上訴人親朋好友、管理委員會、學校等可資證明，惟原審不採信，卻採信被上訴人訪查員片面不實之詞，顯然不公。況依被上訴人片面製作之訪談紀錄中，李佳容、李佳玲、李佳俊3人之父李壬華及其舅湯兆明亦表示，該3人皆與上訴人同居一家，上訴人亦因此方另構屋同住，而該3人係偶爾返美濃探視其母親湯惠玉，非被上訴人所言，放假時皆返回美濃。又收養必須等被收養人年滿20歲才能自主被收養，不必經其父李壬華之同意，上訴人係計畫待李佳容、李佳玲、李佳俊3人大學畢業前逐一收養，此可顯示上訴人確有共同永久生活之決心。另湯惠玉所得來自南山人壽之佣金所得，惟保險業之佣金乃為虛所得，為了承攬保險，競爭皆以退佣之方式。且湯惠玉自87年間已四處借貸，娘家已代償還者有數百萬計，由此可證明，其已不能維持自己最基本之生活，業無餘力扶養子女，此有銀行代償證明可證。另湯惠玉於90年間離婚，然為爭取扶養權，只告知社工人員收入部分，而未告知支出及負債，為此請求廢棄原判決等語。
四、本院查：（一）、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得稅淨額計徵之。」「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」分別為行為時所得稅法第13條、第17條第1項第1款第4目所明定。是納稅義務人列報扶養親屬或家屬免稅額者，除納稅義務人須確有扶養之事實外，尚須受扶養人與納稅義務人間符合民法第1114條第4款及第1123條第3項所具備家長家屬之關係，始有減除免稅額之適用。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」民法第1114條、第1115條第1項亦分別有明文規定。再按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實．．．。」司法院釋字第415號解釋有案。（二）、本件上訴人89年度綜合所得稅結算申報，原列報扶養其胞妹湯惠玉之子女李佳容（00年出生）、李佳玲（00年出生）及李佳俊（00年出生）3人，被上訴人初核以李佳容、李佳俊及李佳玲3人，89年度雖與上訴人設於同一戶籍地，其中李佳俊及李佳玲於89年度分別就讀高雄縣美濃國小及美濃國中，與父母同住高雄縣美濃鎮，李佳容就讀高雄市大榮高中，就學期間住於高雄市○○區○○路3段274號24樓之1，放假期間返回其母親高雄縣美濃鎮住處。其中受撫養親屬李佳容縱使曾因就讀高中而與上訴人同住，亦屬短暫性之同居生活，其於學校放假期間，仍返回受扶養親屬之母親位於高雄縣○○鎮○○路○段○○○號住處，尚難謂上訴人與受扶養親屬彼此間具有永久共同生活為目的之意思。且李佳容、李佳玲、李佳俊之父母李壬華、湯惠玉本年度有營利、利息及薪資等所得合計達1,249,988元，此有前揭高雄地院90年度婚字第1188號民事判決及李壬華、湯惠玉89年度各類所得資料清單附於原處分卷可稽，李佳容、李佳玲、李佳俊之最優先順位之扶養義務人即其父母既非無扶養能力之人，上訴人亦未能提出具體證明其列報受扶養親屬之父母無扶養能力，從而被上訴人否准上訴人列報其受扶養親屬李佳容、李佳玲、李佳俊3人之免稅額222,000元，核無不合。原判決對於上訴人在原審之各項主張，業已論述甚詳，並無判決違背法令情事，上訴人提起上訴，經核其訴狀所陳各節，仍執前詞，均係其個人主觀對法律見解之歧異，以及對於原審取捨證據、認定事實之職權行使事項任加爭執，並無所涉及之法律見解具有原則性，而需由本院加以闡釋之必要，本件上訴，即與首揭規定未合，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。
五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 96 年 10 月 5 日
第五庭審判長法 官 林 茂 權
法 官 楊 惠 欽法 官 鄭 忠 仁法 官 黃 本 仁法 官 吳 東 都以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 96 年 10 月 5 日
書記官 彭 秀 玲