最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第00265號上 訴 人 翔泰環保工程股份有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國95年5月24日臺中高等行政法院94年度訴字第699號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國89年7月至8月申報銷售額與稅額時，虛報銷貨退回金額計新臺幣（下同）4,952,381元，經財政部高雄市國稅局所屬苓雅稽徵所查獲，移由被上訴人所屬彰化縣分局補徵營業稅額計247,619元，並按所漏稅額247,619元處3倍之罰鍰計742,800元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查，結果未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：日赫實業股份有限公司（下稱日赫公司）前總經理盛善延簽立之銷貨退回證明單屬實，因日赫公司未給付600萬元貨款，而該2台機器亦未交付，日赫公司所謂交付霖園飯店之垃圾壓縮機並非上訴人交機予日赫公司者，日赫公司雖於民事訴訟主張上訴人交付之機器業經行政院環境保護署（下稱環保署）核准投資抵減，然環保署並未進行實物查核，不可以之認定上訴人業已交機，另日赫公司前總經理盛善延提出之離職書係事後虛偽書立，此由盛善延事後仍代表日赫公司出席交通部臺北市區○○○路工程處（下稱地鐵處）之工程協調會之情可明，況盛善延於89年9月21日又代表日赫公司與上訴人簽立協議書，原處分認定盛善延無權開立系爭銷貨退回證明單，核屬違誤等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：依據臺灣高雄地方法院91年度訴更㈠字第2號民事判決書略謂：上訴人87年12月1日、9日銷售與日赫公司垃圾壓縮機，業經環保署審核准予證明之民營廢棄物清除處理業購置防治污染設備或技術投資抵減證明書影本所載，雖兩造間就價金之給付尚有爭執，惟上訴人確已履行其標的物之交付，且未提出曾催告日赫公司履行契約或解除原買賣契約之證明；上訴人亦明知任職日赫公司前總經理盛善延因與該公司代表人謝麗英發生糾紛而離職，自無從取得統一發票印鑑章，無權代表或代理日赫公司為任何法律行為，仍接受盛善延交付之銷貨退回折讓證明單，是上訴人自無從以該證明單作為兩造垃圾壓縮機買賣已經解除或不存在之證明。另銷貨退回折讓證明單上蓋用之「統一發票專用章」與日赫公司印鑑卡上之「統一發票專用章」樣式不同，電話號碼也不相同；上訴人虛報銷貨退回，事證明確等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠營業人主張銷貨退回請求扣減進項稅額時，應提出買受人出
立之銷貨退回證明單為證，如買受人否認銷貨退回證明單之真正，應由營業人就該證明單之真正及銷貨退回之事實負舉證責任。
㈡系爭銷貨退回證明單業據訴外人日赫公司否認其為真正，並
經該公司向臺灣高雄地方法院起訴確認上訴人與日赫公司雙方間系爭買賣關係存在，該院91年度訴更㈠字第2號判決日赫公司勝訴確定，經原審法院調閱該卷審認屬實。依該判決認定之事實，訴外人盛善延無權以上訴人公司名義簽立系爭銷貨退回證明單，且為上訴人代表人所明知，上訴人無從以證明單作為雙方系爭垃圾壓縮機買賣已解除或不存在之證明。查系爭銷貨退回證明單上雖經蓋章，其印文載明「日赫公司統一發票專用章」及「謝麗英（日赫公司代表人）」，惟該「統一發票專用章」及代表人謝麗英之印章與日赫公司印鑑卡上之「統一發票專用章」及代表人之印章樣式不同，電話號碼也不相同，（分見臺灣高雄地方法院91年度訴更㈠字第2號民事確認買賣契約不存在卷㈠第143、149頁），是該證明單是否真正已非無疑。且上訴人對該證明單係以盛善延交付印章開立，非謝麗英開立乙節並不爭執，則上訴人對盛善延是否經謝麗英授權簽立該證明單應負舉證責任。上訴人對此未舉證證明，自難為其有利之認定。
㈢次查，依營業人開立銷售憑證時限表規定銷售貨物之營業，
以發貨時為開立統一發票之時限，上訴人如未發貨，自無開立發票之必要。上訴人主張貨扣住未交，卻先開立發票請款，實違經驗法則，上訴人就此異常之事實未舉證證明，徒托空言尚難憑信。
㈣按文書依其程式及意旨得認作公文書者，推定為真正。查上
訴人於87年12月1日、9日開立發票，銷售垃圾壓縮機2臺予日赫公司，並經環保署審核准予投資抵減，有「民營廢棄物清除處理業購置防治污染設備或技術投資抵減證明書」影本可證。上訴人既未能提出反證推翻上開事實，僅空言環保署未實物查核，否認該文書之內容，不足採取。況另證人盛善延亦於該案作證稱：「契約是我去談的．．．我們向他（指上訴人）買機器，放在客戶那邊使用，價格、機器型號都有講好，因為已知道機器用在何處、何客戶．．．」亦足認上訴人業已銷售系爭垃圾壓縮機予日赫公司。買賣雙方就價金之給付雖有爭執而未支付全額600萬元，惟上訴人確已履行其標的物之交付。上訴人雖主張銷貨退回屬實，卻未提出解除買賣契約之證明，又日赫公司前總經理盛善延因與該公司代表人謝麗英發生糾紛而離職，自無從取得統一發票印鑑章，無權代表或代理日赫公司為任何法律行為，是上訴人自無從以該銷貨退回證明單作為兩造垃圾壓縮機買賣已經解除或不存在之證明。
㈤綜上所述，上訴人89年7月至8月申報銷售額與稅額時，以不
實之銷貨退回證明單，虛報銷貨退回金額計4,952,381元，事證明確，原處分補徵上訴人營業稅額247,619元，並按所漏稅額247,619元處3倍之罰鍰計742,800元（計至百元止）。揆諸行為時營業稅法第15條第2項前段及同法第51條第7款規定，並無不合。原處分及訴願決定均無違誤，從而判決駁回上訴人於原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：㈠系爭垃圾壓縮機之買賣，係因應日赫公司之要求而預先開立
發票，惟上訴人根本尚未交貨，日赫公司亦未給付貨款，嗣由訴外人盛善延開立折讓單予上訴人。況霖園大飯店91年1月21日書立證明書載明其垃圾壓縮機購自上訴人，非日赫公司，且日赫公司從未提出以何方式交付價金6百萬元予上訴人，原判決逕認上訴人與日赫公司買賣關係存在，顯有認定事實與證據不符之違法。
㈡訴外人盛善延係日赫公司之合法代理人，縱開立折讓單時業
已離職，然上訴人並不知情，且其尚代理日赫公司處理承攬地鐵處工程復工事宜，亦有協議書乙份在卷可稽，故日赫公司對於盛善延表見代理之行為亦應負授權人之責任，從而系爭折讓單對日赫公司自有效力。
㈢並非任何法律行為均應蓋用印鑑章，目前國稅局亦未要求統
一發票或折讓單之簽立需與印鑑卡上之統一發票章相符。故日赫公司僅以印章非其印鑑章，即否認該折讓單之真正，於法自屬不合。
㈣依商業慣例，於貨物交付前即先以發票請款者有之，並無違背經驗法則，原判決顯對商業習慣不甚瞭解。
㈤至於日赫公司以系爭垃圾壓縮機向環保署申請投資抵減，經
審核准予抵減乙節，查投資抵減之申請僅係書面審核，主管機關並未現場查勘所有機具是否齊備，原判決逕認上訴人與日赫公司買賣關係存在，有判決不備理由之違法。
㈥本件因日赫公司無力支付價金而折讓4,952,381元，上訴人
依統一發票使用辦法第20條第1項第1款第2目前段規定取得日赫公司之折讓證明單，並未虛報銷貨退回金額。縱認系爭買賣契約未終止而應補徵營業稅，然上訴人並未故意漏報稅額，自不應課處3倍罰鍰，原判決就本稅及罰鍰部分均駁回上訴人之請求，該判決顯係違背法令等語。
六、本院按：㈠本案上訴人在申報89年7、8二個月稅捐週期之營業稅額時，
其所申報、為計算營業稅額減項之「銷貨退回」金額4,952,381元，為被上訴人認定虛偽（即表示並無銷貨退回之事實存在），因此認定逃漏營業稅之事實，而對之補稅處罰。而上訴人則爭執稱：「自始未交貨，且事後確有銷貨退回」等語，並在上訴意旨中指摘：「原審法院未盡調查之能事，且事實認定違背經驗法則與證據法則」云云。
㈡然而從營業稅制之體系架構與實證上之社會常情言之，上訴
人之事實主張自始本身即充滿矛盾，無法自圓其說，爰說明如下：
⒈上開銷貨退回所對應之原始銷貨事實為：
⑴銷貨時點：
①87年12月1日。
②87年12月9日。
⑵銷售標的：
垃圾壓縮機二台⑶銷售金額：
含稅價每台3,000,000萬元。若分離計算則每台價金為2,857,143元，營業稅款為142,857元，二台合計之含稅價共6,000,000萬元。分離計算，價金共為5,714,286元，營業稅款共計為285,714元。
⑷二筆銷售所對應之統一發票號碼為：
①87年12月1日銷貨者為字軌號碼SH00000000號。
②87年12月9日銷貨者為字軌號碼SH00000000號。
⑸銷貨之買受人：日赫公司。
⒉上訴人首先主張：「其根本沒有交貨，只是先開立統一發
票」云云。但若其此部分主張為真正，則後續之法律處理程序，即不應是以「銷貨退回」來處理，而應是直接依稅捐稽徵法第28條請求退稅。因為：
⑴營業稅之稅捐債務雖係在銷售之債權契約締結時成立，
但其債務之生效時點，則應依「統一發票開立時限表」所定開立時點定之。而「統一發票開立時限表」規定，銷售貨物之營業，以發貨（即交貨）時為開立憑證之時點。
⑵若銷售貨物之營業人，實際並未交貨，卻先開立統一發
票，並繳納稅款。則屬對尚未生效之稅捐債權為給付，此時稅捐債權根本沒有發生，若有預繳，即屬無給付義務而為稅捐之給付，應依退稅程序之相關規定，請求退稅。而不是以辦理「銷貨退回」之方式來請求，因為此時根本沒有銷貨，又何有銷貨退回可言。
⒊上訴人又謂：「事後有於88年4月間就其中一台垃圾壓縮
機為交貨行為（裝在高雄大廣三量販店）」云云，此時若確有其事，則依標準之法律作業流程，應在交貨時點開立統一發票，並在此一稅捐週期申報銷項稅額。此與原來無給付原因而給付稅款之退回，分屬二事，不能將之混為一談。
⒋而後上訴人再謂：「其89年8月24日自買受人日赫公司之
職員盛延善處，取得銷貨退回證明單（正確之用語應該是「銷貨折讓」），故有權請求退稅」云云。但查依該附於原處分卷內之銷貨退回證明單所載，二台垃圾壓縮機之折讓金額各為2,095,238元與2,857,143元，而不是折讓一台機器之金額，亦與其所主張之客觀事實不符。
⒌另外上訴人主張一台機器已交貨，銷貨金額則折讓為800,
000元。另一台機器原本是打算裝在霖園飯店，但實際上沒有安裝交貨云云。可是該已安裝之機器到底是安裝在其原來主張之高雄大廣三量販店，還是事後提及之地鐵處工程。其間之過程為何，上訴人完全沒有論述，法院根本不能有體系、有順序地理解其事證主張，又如何能調查證據及認定事實，查證其主張之真實性。
㈢本院再審究其提出之各項上訴理由及主張，亦無法得出原判決事實認定有誤之結論，爰分述如下：
⒈上訴理由中並沒有對上開有違正常法律作業及社會常情現象，提出合理之解釋及說明。
⒉上訴理由謂：「前開折讓證明書有形式證明力與實質證明
力」云云，但姑不論該書證之形式證明力，單就實質證明力而言，正如上述，記載內容與上訴人之事實主張不符。
而且其上訴理由狀中又稱：在89年9月1日還與日赫公司為在交通部地鐵處之工程，而有所協議，此等客觀事實亦與上開折讓證明書之記載有違。
⒊上訴理由謂：「原審法院應到交貨之裝機工地現場實際履
勘，以查證其事」云云，但上訴人又自承該二工地之機器均為其公司之機器（只不過謂：「霖園飯店」之機器為該飯店直接向其購買者），則原審法院即使到現場履勘，仍然無法得知到底有無交貨之事。
⒋上訴人提出霖園飯店出具之證明書，證明該飯店之垃圾壓
縮機是直接向上訴人購入者，而謂原判決未予斟酌。然而法院在訴訟中當然面臨眾多證據方法，而每一證據方法所打算證明之事實可能相互衝突，此時法院自須依經驗法則為證據評價。而在本案中，上開證據方法，若與臺灣高雄地方法院91年度訴更(一)字第2號民事判決之事實認定結論相較，其證明力當然不如經民事法院實質審理之判決結論。何況民事法上，上訴人與日赫公司間及與霖園公司間之買賣契約，可以分別存在，並無上訴人所言，只要能證明其與霖園公司有訂約，即可推論其與日赫公司間之契約已解除。
⒌有關盛善延是否有權代表日赫公司書立折讓證明書，或蓋
於折讓證明書上之印文是否為日赫公司所有等情，其實並非本案之判斷重點。真正之判斷重點是：雙方在民事法上是否真正存在減少價金之合意﹖以及合意減少價金之買賣標的物為何﹖上訴人對此完全沒有一個清楚明晰之說明。
⒍有關貨到前請款開立統一發票，是否符合常情一節，本院
前已言之，在營業稅法制上，是要以「統一發票開立時限表」為判準。本案上訴人既未事前取得貨款，又未交貨，依「統一發票開立時限表」之規定，即無開立統一發票之必要，更不會因為錯誤開立統一發票，而使一個不合法生效之稅捐債權，變成合法生效。
⒎至於日赫公司以本案買入之垃圾壓縮機，申請投資抵減等
情，只是原判決用來認定「日赫公司與上訴人買賣契約已履行」之旁證而已，故該申請程序是否包括到現場履勘等情，在上訴人反證證明力不足之情況下，並無進一步調查之必要。
㈣總結以上所述，原判決並無違背法令之處，上訴論旨指摘原
判決違誤，求予廢棄，於法無據，是其本件上訴為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 10 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鄭 淑 貞
法官 林 樹 埔法官 吳 明 鴻法官 鄭 小 康法官 帥 嘉 寶以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 97 年 4 月 11 日
書記官 莊 俊 亨