最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第00261號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 黃忠律師被 上訴 人 財政部代 表 人 乙○○上列當事人間限制出境事件，上訴人對於中華民國95年5月4日臺北高等行政法院94年度訴字第2347號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人為煒盛鋼製品股份有限公司（下稱煒盛公司）負責人，該公司滯欠已確定之民國84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計新台幣（下同）5,546,193元，限繳期日為87年11月12日，於87年10月9日公示送達，該稅款逾期未繳納已告確定，經被上訴人所屬台北市國稅局中北稽徵所依稅捐稽徵法第39條規定，於88年4月8日移送法院強制執行，因90年1月1日行政執行法修正條文施行，該執行案續由法務部行政執行署台北行政執行處執行之，經被上訴人所屬台北市國稅局依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2條第1項規定，報由被上訴人以88年7月5日台財稅字第880451596號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制上訴人出境。該局據以88年7月7日（88）境愛岑字第56326號書函禁止上訴人出國。嗣上訴人於94年1月21日以煒盛公司所滯欠之稅捐已逾法定徵收期間，向被上訴人申請解除出境限制。經被上訴人94年2月17日台財稅字第0940081547號函復以煒盛公司滯欠84年度營利事業所得稅，目前仍繫屬於法務部行政執行署台北行政執行處（下稱台北行政執行處），依稅捐稽徵法第23條第1項但書規定未逾法定徵收期間，與限制出境實施辦法第5條第4款規定不符，否准其申請。上訴人不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：上訴人主張稅捐稽徵法第23條但書規定，係於徵收期間屆滿前已移送法院強制執行尚未結案者始有適用，本件滯欠之稅捐，雖已繫屬台北行政執行處執行中，惟台北行政執行處係行政機關而非稅捐稽徵法第23條但書所指之「法院」，依法應無該條但書規定之適用，煒盛公司所滯欠之84年度營利事業所得稅滯納金及其利息等均已逾法定徵收期間，依法不得再行徵收，負責人之限制出境亦應解除，請求訴願決定及原處分均撤銷，解除上訴人之限制出境云云。
三、被上訴人則以：煒盛公司滯欠之稅款，已於88年4月8日移送法院強制執行，嗣該執行案續由台北行政執行處執行之，且因自90年1月1日起法院已無強制執行業務，故現行稅捐稽徵法第39條規定強制執行之「法院」，依行政執行法第4條、第11條及第42條規定，應指「法務部行政執行署所屬行政執行處」，從而稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，欠稅案已移送「法院」強制執行尚未結案，視同未逾徵收期間之規定，對欠稅案移送法務部行政執行署所屬行政執行處執行自有其適用等詞置辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）「法務部行政執行署所屬行政執行處」形式上雖非稅捐稽徵法第23條第1項但書所謂之「法院」，但移送行政執行處執行稅捐之徵收，實質效果等同於行政執行法修法前之「移送法院強制執行」。按「行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之日起，五年內未經執行者，不再執行；其於五年期間前已開始執行者，仍得繼續。但自五年期間屆滿之日起已逾五年尚未執行終結者，不得再執行。」、「前項法律有特別規定者，不適用之。」為行政執行法第7條第1項、第2項所明定，該條所規定者就稅捐方面而言，乃指課稅處分確定後之執行期間之計算，與上開稅捐稽徵法第23條第1項有關稅捐之徵收期間為5年，係指於5年內就納稅義務人已確定之稅捐要求其履行之期間，二者規範客體相同，則稅捐稽徵法第23條第1項自係行政執行法第7條第1項之特別規定，合先敘明。次按，行政執行法所稱之「行政執行」，係指公法上金錢給付、行為或不行為義務之強制執行及即時強制。行政執行，由原處分機關或該管行政機關為之，但公法上金錢給付義務逾期不履行者，移送法務部行政執行署所屬行政執行處執行之，為87年11月11日修正而於90年1月1日施行之行政執行法第1條、第2條、第4條所明定。因公法金錢給付義務之執行，於行政執行法修正施行後，應由法務部行政執行署所屬行政執行處執行之，故於該法第42條第1項復規定：「法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用之。」，以明在該修正條文施行後，公法上金錢給付義務之強制執行，不再移送法院，而應由上述行政執行署執行之，是同法條第2項復規定：「本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」。有關稅捐此公法上金錢給付之強制執行，依行政院於61年10月11日修正發布之財務案件處理辦法規定（已於83年1月14日廢止），原係由各地方法院財務法庭執行，於行政執行法修正施行後，有關稅捐之強制執行，乃概由行政執行處執行，此觀諸行政執行法第42條第1項立法理由：「本法修正條文施行後，依第42條第2項規定之解釋，現行法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定（例如稅捐稽徵法第39條第1項、遺產及贈與稅法第51條第1項、水污染防治法第57條等規定）固不應再適用，惟有上述規定之現行法律尚未配合刪除，致形式上仍存在，為免行政機關仍依現行法律上開規定將公法上金錢給付義務之執行事件移送法院強制執行，爰增訂第一項，俾免適用時發生爭議，以利執行。」自明。可知前揭行政執行處形式上雖非為「法院」，惟其既為稅捐案件強制執行之機關，則移送該執行處執行，自亦發生上開但書時效未完成之效力，亦即移送行政執行處執行稅捐之徵收，效果等同於行政執行法修法前移送法院強制執行。（二）煒盛公司所滯欠之84年度營利事業所得稅滯納金及其利息等繳期日為87年11月12日，於88年4月8日移送法院強制執行，因90年1月1日行政執行法修正條文施行，該執行案續由台北行政處執行之，該移送行政執行處執行稅捐之徵收，效果等同於行政執行法修法前移送法院強制執行，即有稅捐稽徵法第23條但書之適用，該所得稅滯納金及其利息等均未逾法定徵收期間。上訴人徒以行政執行處並非稅捐稽徵處第23條第1項但書所指受理強制執行之「法院」，而認本件徵收期間時效未中斷，尚無足採。按稅捐稽徵法第23條就稅捐徵收期間固有規定，惟就移送強制執行後之期間計算，並未特別規定，於此情形，自應適用上開行政執行法第7條第1項後段及但書規定：「其於五年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。但自五年期間屆滿之日起已逾五年尚未執行終結者，不得再執行」；又關於第7條規定之執行期間，自行政執行法修正施行日起算（即自90年1月1日起算），為同法第42條第3項所明定。如上所述，本件稅捐之稽徵，於5年徵收期間屆滿前，即已送強制執行，自得繼續執行，是本件現仍繫屬臺北行政執行處，於修正之行政執行法施行後，計算其執行期間，應自90年1月1日起至94年12月31日止，而於該段期間屆滿後，如再屆滿5年，仍未執行終結者，始不得再執行，亦即須自100年1月1日起，始逾行政執行期間，上訴人主張並無理由，應予駁回等語。作為其判決之論據。
五、上訴意旨略以：（一）本件滯欠之稅捐，雖已繫屬台北行政執行處執行中，惟查台北行政執行處係行政機關而非稅捐稽徵法第23條但書所指之「法院」，依法應無該條但書規定之適用，又行政執行法第42條第1項規定：「法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用之。」已否決稅捐稽徵法第23條第1項移送法院強制執行之規定，原判決仍類推比照適用，實屬違法。且關於稅捐稽徵法第23條第1項但書規定中斷徵收之法定理由不復存在，法定徵收時效既已完成，依法即不得再行徵收，則欠缺法律依據之繼續執行，當然違法。（二）煒盛公司所滯欠之84年度營利事業所得稅滯納金及其利息等限繳期日為87年11月12日，其在法院強制執行之期間加上台北行政執行處執行期間合併計算，滿五年應是92年11月11日為屆滿期，本件顯已逾五年尚未執行終結，依行政執行法第7條第1項但書規定，應已不得再執行，原判決推算需自100年1月1日起始逾行政執行時效似有違誤，其判決當然違法。本件限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間，自應依限制出境實施辦法第5條第4款之規定，解除上訴人之限制出境。爰請求廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分，並解除上訴人之限制出境等語。
六、本院查：按稅捐稽徵法第23條第1項規定：「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」限制出境實施辦法第5條第4款規定：「依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請境管局解除其出境限制。」又「行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之日起，五年內未經執行者，不再執行；其於五年期間前已開始執行者，仍得繼續。但自五年期間屆滿之日起已逾五年尚未執行終結者，不得再執行。」「(第1項)法律上有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用之。」「(第2項)本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」。「(第3項)前項關於第七條規定之執行期間，自本法修正施行之日起算。」為行政執行法第7條第1項、第42條分別所明定。經查本件原審判決亦已敘明依行政執行法第42條規定及該條第1項之立法理由所載，得知行政執行處形式上雖非為「法院」，惟其既為稅捐案件強制執行之機關，則移送該執行處自亦發生稅捐稽徵法第23條但書時效未完成之效力，亦即移送行政執行處執行稅捐之徵收，效果等同於行政執行法修法前移送法院強制執行，自無上訴意旨所主張本件已發生稅捐稽徵法第23條已逾5年稅捐徵收期間之情事，原判決認本件既已於稅捐徵收5年期間屆滿前移送執行，依稅捐稽徵法第23條但書規定，自不發生徵收期間已因時效消滅，自無不合。再本件上訴人84年度營利事業所得稅，限繳期日為87年11月12日，稅捐機關已於其5年徵收期間移送法院執行，而行政執行法於90年1月1日施行後，稅捐機關復依行政執行法第42條第2項規定移送行政執行署為執行，另依同法第7條、第42條第3項規定，本件應於修正之行政執行法施行後，計算其執行期間，即須以原5年稅捐徵收期間屆滿後，如再屆滿5年，仍未執行終結者，始不得再執行，上訴人認本件稅捐機關將本件上訴人所滯欠之稅捐，移送行政執行處執行，而無稅捐稽徵法第23條但書之適用，因而本件徵收期間已於稅捐限繳之87年11月12日起算5年，而於92年11月11日屆滿，自應解除上訴人之限制出境，顯有誤會。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 10 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鄭 淑 貞
法官 林 樹 埔法官 吳 明 鴻法官 鄭 小 康法官 帥 嘉 寶以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 97 年 4 月 11 日
書記官 郭 育 玎