最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第00432號上 訴 人 名有建設開發有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 徐盛國 律師被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國95年6月8日臺北高等行政法院93年度訴更一字第133號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決關於駁回上訴人之訴暨該訴訟費用部分均廢棄，發回臺北高等行政法院。
理 由
一、本件上訴人經人檢舉假借其負責人甲○○名義於臺中市與訴外人張瑞坤等人合建分屋，並於79年度起銷售房屋，收入金額計新臺幣（下同）138,435,087元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額，經臺北市稅捐稽徵處（以下簡稱北市稅捐處）查證屬實，核定上訴人逃漏營業稅6,921,754元，北市稅捐處所屬大安分處乃據以補徵稅款，並按所漏稅額處5倍罰鍰計34,608,700元。上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，經臺北市政府於民國86年12月23日以府訴字第8608453001號訴願決定撤銷原處分，著由原處分機關另為處分。嗣經北市稅捐處重為復查結果，仍維持原核定補徵稅額及罰鍰處分。上訴人仍不服，提起訴願，經臺北市政府於88年6月16日以府訴字第8802154001號訴願決定撤銷原處分，囑由原處分機關另為處分。經北市稅捐處於88年10月22日以北市稽法乙字第8814043800號復查決定，仍維持原核定補徵稅額及罰鍰處分。上訴人猶不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向原審法院提起行政訴訟。經原審法院90年度訴字第2937號審理結果，判決撤銷訴願決定及原處分，被上訴人不服，提起上訴，經本院以93年度判字第434號判決廢棄原判決，發回原審法院更為審理。經原審法院以93年度訴更一字第133號判決（下稱原判決）訴願決定及北市稅捐處88年10月22日北市稽法乙字第8814043800號復查決定(即原處分)關於罰鍰部分金額逾20,765,200元部分均撤銷，上訴人其餘之訴駁回後，上訴人仍不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：（一）執行業務股東之行為違反行為時（下同）公司法第108條第3項、第54條第2項規定時，其行為並非無效。又本件合建房屋及銷售之行為均已逾1年之除斥期間，已無歸入權之適用餘地至明。其他股東是否欲行使歸入權屬私法自治範疇，並非公權力所得介入。（二）系爭合建及銷售行為均為甲○○個人之行為，上訴人均已舉證證明：1.甲○○依其與地主張瑞坤所簽訂之土地房屋合建契約書手稿版支付合建保證金，均由甲○○個人出資，足證系爭合建契約書係個人所簽訂之契約。2.系爭房屋建造契約係訴外人上斌營造有限公司與張瑞坤等人所簽訂，有合約書影本可憑。且上斌公司請領工程款所開立發票之買受人皆記載「張瑞坤、甲○○等二人」、「甲○○等人」，亦足證系爭工程合約係由張瑞坤、甲○○2人與上斌公司簽訂。又電梯包商高斯達實業公司（以下簡稱高斯達公司）請領電梯工程款所開立之請款單、發票及保固書上所記載之買受人及客戶名稱均為「甲○○」，而甲○○於79年10月15日與訴外人旭億工程有限公司（以下簡稱旭億公司）簽訂水電工程合約，款項亦係由甲○○君個人之合庫建國分行或臺北巿第五信用合作社所支付。另旭億公司於82年6月11日經營不善，與甲○○簽訂協議，並由甲○○開立TH0000000、TH0000000號票據支付100萬元，有旭億公司簽收影本乙紙為憑。且甲○○於83年3月14日與偉立實業有限公司訂定石材工程合約亦係由甲○○開立HQ0000000號票據金額5萬元支付訂金，有合約影本可證。綜上所述，系爭房屋確係由甲○○與包商洽商承建。
3.雖系爭土地房屋合建契約書之開頭立契約書人投資興建人載為「名有建設開發有限公司甲○○」，惟本件合建契約，實際上係由土地所有人張瑞坤及投資興建人甲○○雙方所簽訂，此觀契約書最後部分，合約書人建方之簽名及印文係甲○○個人之簽名及印文，並留存其個人之身分證字號等記載即明。又興建系爭房屋之出資係由甲○○個人所為，均有相關證據可資證明，且由地主張瑞坤因不滿工程進度與施工品質，曾以存證信函通知甲○○盡速履行合建契約等事實，亦可證明系爭契約之當事人乃甲○○個人，並非上訴人。至立契約書人之地址，僅係雙方之聯絡方式，被上訴人僅以地址為上訴人之地址即認為契約之當事人為上訴人，自有未當。
4.系爭房屋之銷售者確為甲○○個人，此由房屋過戶契稅繳款書之原所有權人明載為甲○○，可資為證。況財政部臺灣省中區國稅局亦已對甲○○出售系爭房屋之行為核課財產交易所得，有財政部臺灣省中區國稅局83年度之綜合所得稅核定通知書及84年度綜合所得稅稅額證明為憑，益證系爭房屋完全係由李鴻仁個人出資興建銷售。5.國泰人壽股份有限公司（以下稱國泰公司）所撥放之貸款皆屬甲○○個人出售房地之應收房地款，雖曾借由上訴人於合庫銀行建國支庫帳戶代為收款，惟法律並無明文禁止代收款，且查大部分資金亦復再轉入甲○○於其它金融機關或其指定之他人帳戶內，有原審法院向合庫西屯支庫函查回復之轉帳資料影本可稽。另依國泰公司94年12月8日函覆被上訴人之貸款明細表所示，該等貸款之借款人為訴外人李強等11人，並非上訴人，且被上訴人亦未提出任何貸款契約書或買賣契約證明系爭房地係由上訴人出售予買受人，由此可證，系爭房地之出售人確非上訴人，被上訴人所為之主張，實屬無據。6.系爭房屋之銷售應以事實上之出賣人為真正銷售者之認定，不得以片面之廣告作為認定之依據，且由該廣告右下方之記載可知廣告企劃及資料提供者均非上訴人，益徵本件廣告係銷售公司為求銷售率而自行刊登。況該廣告上記載「投資興建」者為「名有建設開發股份有限公司」與上訴人「名有建設開發有限公司」並不相符，益見系爭廣告與上訴人無涉。（三）觀諸財政部73年5月28日台財稅第53875號、79年12月3日台財稅第000000000號、81年4月13日台財稅第000000000號函釋可知，個人建屋出售，如建造執照核發日係於81年1月30日前，不必責令辦理營利事業登記，個人出售房屋之財產交易所得除能提出交易時之實際成交價格及原始取得實際成本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外，其未能提出者，以出售年度之房屋評定價格之20%計算。系爭房屋建造執照為78年7月19日(78)中工建字第1881號，且為甲○○個人建屋，符合上揭函釋得以個人建屋出售之意旨。（四）依本院36年判字第16號、39年判字第2號、62年判字第402號判例及89年度判字第515號判決意旨可知，被上訴人未負舉證之責即對上訴人課徵營業稅並處以違章罰鍰，顯然違背法令。況衡諸常情，若上訴人係真正之建屋及售屋者，則承攬人之發票必會開予上訴人，上訴人尚可執此作為進項成本而扣除稅款，惟本件統一發票卻完全開予甲○○，果由上訴人建屋及售屋，則依賦稅規劃節稅之目的，怎可能將發票開予甲○○。是被上訴人之認定顯與經驗法則大相悖謬。（五）本件係由甲○○個人與地主張瑞坤合建分屋，甲○○並非將土地及房屋合併銷售予地主張瑞坤，自無營業稅法施行細則第21條規定之適用。又甲○○換出房屋，並非實際銷售行為，而係與合建地主以物易物，其間並無利潤存在。詎被上訴人竟以地主張瑞坤個人銷售予承購戶之銷售額一併算入甲○○之銷售額，顯昧於事實，與法理有違，並有重覆課稅之嫌。又財政部於75年3月1日台財稅第0000000號函釋明揭，原則上合建分屋之銷售額應以土地及房屋當地同時期市場銷售價格即「時價」認定，若未查得合建分屋「時價」時，始應以房屋評定價值與土地公告現值兩者從高認定，是稽徵機關如已查得合建分屋時價者，即不再以房屋評定價值與土地公告現值兩者從高認定之方式計算房屋之銷售額。本件被上訴人既已自承契約明定系爭房屋實際銷售價額有3戶，則該等合建分屋之時價已有實際買賣契約可資認定，自應以該時價統一計算系爭房屋之銷售額，是被上訴人未以合建分屋「時價」為認定，顯有違誤等語，為此，訴請將訴願決定、原處分均撤銷。
三、被上訴人則以：（一）「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業經財政部於93年3月29日以台財稅字第0930451133號修正，並自00年0月00日生效，此修正後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表對尚未確定且有利於上訴人之本件罰鍰部分自有適用，即罰鍰逾所漏稅額3倍20,765,200元部分應予廢棄，合先敘明。（二）上訴人強調系爭房屋之出資興建者為甲○○個人，並舉支票、請款單等為證，惟其資金亦僅為7,250,800元。況上訴人既聲稱甲○○因合建分屋分得系爭房屋計30戶，惟其最多僅能提出7,250,800元之支出證明，所付出之成本與得到之利益相比，亦顯然悖乎常理。顯示上訴人係假借其負責人名義建屋出售無疑。上訴人以自己名義刊登廣告售屋，其內容均為宣傳上訴人銷售之成績，故該廣告宣傳資料確屬上訴人為營運所用，應屬無訛。又該等房屋貸款同意書係上訴人向國泰公司辦理整批住宅貸款，系爭房地貸款計核放12戶，金額計27,570,000元，係撥入上訴人合庫建國支庫000000000000-0號帳戶中。上訴人公司之股東結構顯係家族企業，公司為負責人所掌握，是系爭房屋以上訴人名義或以其負責人個人名義簽約，決定權在負責人本人。本件既為假借上訴人負責人甲○○個人名義建屋出售，形式上及名義上自然係由甲○○登記使用執照，取得契稅繳款書。（三）本件經北市稅捐處查明，上訴人收受系爭房地整批貸款之合庫建國支庫，其資金流向，並未發現流入張瑞坤等人戶頭之情事。又依上訴人所提出之系爭土地房屋合建契約書，其立合約書人建方雖僅有上訴人負責人甲○○個人之簽章，惟其契約之開頭立契約人投資興建人卻記載為「名有建設開發有限公司甲○○，而立合約書人建方之住址係上訴人公司住址即臺北市○○路○段○○○號8樓之5，而非記載為甲○○個人住址即彰化縣○○鄉○○村○鄰○○路○○○號，是上訴人假借甲○○名義建屋出售，逃漏稅捐至明。依地主張瑞坤提供之土地房屋合建契約書記載，土地所有權人為張瑞坤，投資興建人為上訴人甲○○，而上訴人稱與地主張瑞坤、賴美月合建分屋共計43戶，其中地主張瑞坤分得5戶，賴美月分得8戶，計13戶，上訴人分得30戶；惟依使用執照記載可知，上訴人將其分得之18戶房屋，分別由李強等21人登記為起造人，顯係假借上開人員登記為起造人，將房屋出售，逃漏稅捐。系爭房屋實際銷售價格者有3戶，其餘房屋因係土地及房屋合併銷售，未分別載明銷售價格，依營業稅法施行細則第21條規定應按房屋評定標準價格占土地及房屋標準價格總額比例計算房屋部分之銷售額，則本件房屋評定標準單價占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比率為84.886979%。張瑞坤分得13戶房屋部分金額計53,664,587元（不含稅），上訴人分得30戶部分，已出售25戶，金額計84,770,500元（不含稅），合計銷售額計138,435,087元（不含稅）。準此，本件原核定既係依營業稅法施行細則第21條規定按房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算房屋部分之銷售額，則計算結果不等同於本案貸款金額，並無違常理。況貸款金額之多寡皆係出於借款人與貸款人間之約定，與上訴人經核定漏報之銷售額並無關係。（四）財政部79年、80年及81年函釋意旨均明揭個人以自用住宅地從事小規模之營建，不宜解釋為取代通常係以建設公司型態始完成之事業，否則建設公司即不必存在。又依營業稅法規定，不論個人與否之任何組織型態，只要有營業行為即應繳納營業稅，且各稅法規範課稅之主、客體及目的，課徵營業稅、營利事業所得稅、綜合所得稅，並不當然有重複課稅之情形。上訴人規避稅捐，假借（利用）個人名義建屋出售，以規避營業稅（5%）、營利事業所得稅（25%），況公司辦理盈餘分配時亦需繳納個人綜合所得稅，是上訴人所稱顯係誤解法令規定等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）以上訴人董事、及股東彼此間之關係及出資金額暨比例結構觀之，上訴人代表人甲○○顯係對上訴人公司營業業務瞭如指掌並實際主導公司業務之進行，殆無疑義。本件合建蓋屋出售期間長達5年餘，計本件合建銷售案之規模及經濟活動等流程與一般建設公司之營業行為並無二致，以前述甲○○對營建業務之熟諳程度，自無不就上開營業行為各個環節預為巧妙安排之可能性，故本件殊難以系爭房屋建造契約、水電工程合約等契約當事人為甲○○及相關訂金、工程、票據等款項之支付係由甲○○個人帳戶支出暨契稅繳款書所載原所有權人為甲○○等項，即得逕認甲○○乃系爭房屋之興建及出售等營業行為人，尚應參酌其他資料文件以資判斷甚明。（二）本件甲○○分得之30戶房屋業已出售25戶，金額高達84,770,500元（不含稅），整個過程既有籌集資金、覓得工程合作廠商或業者、廣告促銷、代辦貸款及出售暨移轉房地所有權登記等一連串為追求利潤之經濟活動，且其自取得分配之30戶房屋及土地所有權後旋於短期內將其中25戶銷售予他人，亦與一般個人理財大抵持有期間較長之性質迥異，況其取得土地及分得房屋與出售他人之二次交易時間相隔過近，殊與單純個人自理資產之行為有所區別，上訴人所稱甲○○係與地主以物易物，其間並無利潤存在云云，殊無足取。系爭帳證文據資料既有不完全（僅部分，約占5%）、不健全之情形，自無從引為甲○○乃系爭房屋之興建及銷售者之依據，亦無法為何有利上訴人之證明。又依上訴人之主張，甲○○既將分得之房屋及土地出售他人所得於83年度、84年度綜合所得稅結算申報時予以列報該等銷售收入，自無不依所得稅法第14條第1項第7款之規定將其原始取得之成本及因取得及移轉該項資產而支付之一切費用予以減除之理，惟由卷附帳證並無法得知甲○○之必要成本及費用金額究係若干，且上訴人迄未能提供相關之帳簿文據憑證以供查對勾稽，徵之行政法院39年判字第2號判例意旨，自難謂其已盡舉證責任，殊難信上訴人所言系爭房屋之興建及出售係由甲○○個人所為云云為實在。（三）1.土地房屋合建契約書載明「．．．投資興建人：名有建設開發有限公司甲○○（以下稱乙方）．．．」等字樣，而79年1月29日刊登聯合報之系爭建築案售屋海報廣告亦有「．．．中港路沸騰了．．中港新都心（此與國泰公司「臺中市『中港新都心NO2』建案貸款」案名稱相同）．．．投資興建：名有建設開發股份有限公司（上訴人稱此名稱與其營利事業名稱相異，自非上訴人）．．．」之記載，以上訴人本身係經營多年之營建業者，當清楚並能分辨「名有建設開發有限公司」及「甲○○」之差異處暨私法及公法行為效果，如上開情形確非其公司因營業行為所致，按理縱未追究甲○○個人假借其公司法人名義訂約及刊登促銷廣告之相關民、刑事責任，亦應會就該等混淆社會視聽之狀況加以釐清或澄清，其竟置若罔聞、置之不理，所為顯與事理相違，自難信實；況國泰公司「臺中市『中港新都心NO2』建案貸款」案係以辦理整批貸款方式，由上訴人代為申請辦理，核准後撥款27,570,000元（計12戶）至上訴人合作金庫建國支庫專戶（帳戶名：名有建設開發有限公司，帳號：000000000000－0號）等情，亦經國泰公司於84年8月15日以(84)放字第204－138號函檢送該建案貸款明細表及相關資料予被上訴人在卷，第以系爭國泰公司「臺中市『中港新都心NO2』建案貸款」案係一般營建業貸款核撥方式，並非貸予個人之方式，其既核撥貸款至上訴人專戶，上訴人自不容諉為不知，所稱僅係為行政作業方便，代甲○○辦理系爭貸款相關事宜，於代收貸款金額後再轉入甲○○私人帳戶云云，顯係事後諉卸飾詞，不足採信。2.再暫且將上訴人所主張系爭建造執照核發日在81年1月30日前，故毋庸辦理營業登記一節擱置不談，如上訴人所稱甲○○係本件房屋之興建及出售之行為人屬實，以系爭合建分屋銷售案長達5年餘之久，甲○○明知系爭土地房屋合建契約書係記載「投資興建人：名有建設開發有限公司甲○○」字樣，並非記載「投資興建人：甲○○」，即地主合建分屋之契約書當事人係上訴人，焉有不於漫長之房屋興建銷售期間內更正及更改最初原始文件之理；況就營業稅之觀點論之，縱上訴人主張本件甲○○毋庸辦理營業登記一節為可採，按理甲○○仍應會在系爭房屋合建過程中就相關之各期營業行為衍生之營業稅自行列報相關進、銷項稅額，以資作為日後出售他人時得據以扣減之依據，惟查甲○○於本件合建分屋銷售案長達5年餘之期間並未自行辦理申報系爭相關之任何進、銷項稅額，為上訴人所不否認，所為不符一般商業會計原理原則，亦與甲○○之專業知識及業務經歷相去太遠，自堪認上訴人有以甲○○名義與他人簽訂房屋建造契約、水電工程合約等契約，並透過甲○○個人帳戶支付本件合建案之部分訂金、工程、票據等款項之手段，選擇與經濟歷程不相當之法律形式，安排財產之使用及交換方式，隱匿上訴人為實質營業人之事實，其有規避營業稅、營利事業所得稅等稅負繳納義務之情形，至堪認定。綜上所述，本案重核復查決定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦稱妥適，上訴人徒執前詞，訴請撤銷，為無理由。惟被上訴人依稅捐稽徵法第1條之1、第48條之3等規定，認修正後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表對尚未確定且有利於上訴人之本件罰鍰部分自有適用，遂於本件訴訟審理時聲明對本件罰鍰逾所漏稅額3倍20,765,200元部分應為廢棄之判決，經核並無不合，爰就該部分之訴願決定及臺北市稅捐稽徵處88年10月22日北市稽法乙字第8814043800號復查決定關於罰鍰部分金額逾20,765,200元部分撤銷，上訴人其餘之訴則予以駁回。
五、本院查：
(一)按認定事實雖為事實審之職權，然如事實審法院認定事實違反經驗法則、論理法則或證據法則，其判決亦屬違背法令。又「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」(本院39年判字第2號判例)。補稅處分亦係課人民以負擔之處分，基於依法行政原則，行政機關對漏稅之要件事實亦應證明確實存在，否則補稅處分亦不能認為合法。被上訴人對上訴人為補稅科罰處分，即使上訴人所為之各項主張不可採，仍必須有積極證據證明上訴人有漏稅違章事實存在，始能認補稅科罰處分合法。原判決係認定上訴人以其負責人甲○○個人與他人簽訂房屋建造契約、水電工程合約等契約，並透過甲○○個人帳戶支付本件合建案之部分訂金、工程、票據等款項之手段，規避營業稅、營利事業所得稅等稅負繳納義務之情形，而認有被上訴人所指之銷售房屋漏報銷售額之漏稅違章事實。惟認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，為行政訴訟所適用(本院61年判字第70號判例參照)。原判決並未敘明其憑何認定甲○○支付合建案訂金、工程款之資金係來自上訴人，認定事實未依證據，違反證據法則。再公司假借個人名義建屋出售以規避稅負，公司既是實際建屋出售者，其必是出資建屋者，同時亦是售屋所得者，被假借名義之個人並非出資建屋及售屋所得者，此乃經驗法則。上訴人於原審一再主張本件係甲○○與地主簽立合建契約，由甲○○支付保證金，亦是甲○○及地主與上斌公司簽訂房屋建造契約，由甲○○支付建造工程款，電梯工程款及水電工程款，均是由甲○○所支付，購屋者之貸款，最後係轉入甲○○或其指定之人在金融機構之帳戶，並提出相關證據。上訴人上開主張如屬可採，如無其他事證可認甲○○支付之款項來自上訴人，甲○○售屋所得歸於上訴人，則甲○○為出資建屋者，並為售屋所得者，如認定上訴人假借甲○○名義之個人建屋出售，即違經驗法則。原判決就上訴人攸關判決結果之上開主張是否可採未為論斷，判決不備理由。
(二)原判決以依本件合建房屋規模甚大，營建程序繁瑣、內容萬難，難令人相信係由甲○○1人獨立完成，自必另有多人受其雇用以利業務之進行，但甲○○除工程合約訂金、工程支出款項等計7,250,800元外，其他如人員薪資支出資料及薪資所得扣繳憑單暨相關費用憑證等件均付之闕如，自令人生疑，作為認定上訴人假借甲○○名義之個人建屋出售之依據之一。然甲○○即使非獨自建屋，亦不能據以推論上訴人假借其名義建屋出售。原判決未認定係上訴人雇用人員進行本件合建房屋出售業務之進行，自甲○○不可能獨自建屋，推論上訴人假借其名義建屋出售，認定事實違反論理法則。
(三)原判決就上訴人於原審一再爭執之本件房屋銷售金額138,435,087元，其中甲○○分得30戶出售25戶部分之金額為84,770,500元(另地主取得13戶金額53,664,587元)，未敘明其認定之依據(詳下(六)所述)，其以此未經證明之事實為基礎，認定本件合建房屋出售規模大，甲○○所提支出憑證金額7,250,800元約僅占本件房屋之銷售金額138,435,087元之5%，推論李鴻仁顯有未依商業會計法及帳簿憑證處理辦法之規定據實登載營業之相關帳證，無從引為甲○○乃系爭房屋之興建及銷售者之依據一節，係以未經證明之事實推論待證事實，亦違反論理法則。
(四)本件合建房屋出售時，並無法令限制個人與地主合建房屋出售，甲○○個人與地主合建房屋銷售，非無可能。另財政部81年4月13日台財稅第000000000號函釋指出，如建造執照核發日在81年1月30日之前，如查係個人建造出售，仍應准其適用財政部73年5月28日台財稅第53875號函釋，將其所得直接歸戶課徵綜合所得稅。依本件合建房屋出售時尚屬有效之財政部73年5月28日台財稅第53875號函，個人興建房屋於辦理建物總登記（所有權第一次登記）前出售，財產交易所得之計算，除能提出交易時實際成交價格及其耗建造成本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外，其未能提出者，以出售年度之房屋評定價格完工程度比例計算後之20%為財產交易所得。本件如確係甲○○個人與地主合建房屋銷售，依上訴人於原審提出之建造執照所載，系爭房屋建造執照78年7月19日(78)中工建字第1881號，是在81年1月30日之前所核發，甲○○認其出售房屋所得為財產交易所得，不提出交易時實際成交價格及其耗建造成本，以出售年度之房屋評定價格完工程度比例計算後之20%為財產交易所得，申報綜合所得稅，即非異常之事（依原判決認定之事實，甲○○確也申報財產交易所得），則其亦非必需保留各項建屋之憑證。原判決質疑甲○○未保留相關支出憑證以自銷售收入扣除成本，並據以推論本件非甲○○個人與地主合建房屋銷售，倒果為因，認定事實違反論理法則。
(五)行政訴訟法第189條規定，行政法院為裁判時，除別有規定外，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽；依此判斷而得心證之理由，應記明於判決。據此，構成行政法院判斷事實真偽之證據評價基礎，乃全辯論意旨及調查證據之結果。基於行政訴訟之職權調查原則(行政訴訟法第125條第1項及第133條)，法院必須充分調查為裁判基礎之事證以形成心證，法院在對全辯論意旨及調查證據之結果為評價時，應遵守兩項要求，一是「訴訟資料之完整性」，二是「訴訟資料之正確掌握」。前者乃所有與待證事實有關之訴訟資料，都必須用於心證之形成而不能有所選擇，亦即法院負有審酌與待證事實有關之訴訟資料之義務，如未審酌亦未說明理由，即有不適用行政訴訟法第第125條第1項、第133條之應依職權調查規定，及判決不備理由之違背法令。原判決引為不利於上訴人判決依據之土地房屋合建契約書，雖開頭載有「投資興建人：名有建設開發有限公司甲○○（以下稱乙方）．．．」等字樣，然其簽約人係甲○○，並無上訴人名義；本件購屋者之房屋貸款，雖核准後撥款27,570,000元（計12戶）至上訴人公司合作金庫建國支庫專戶，惟依更審前原審法院函查資料(原審法院90年度訴字第2937號卷第195頁至第197頁)，及上訴人之主張，該等款項係轉入甲○○或其指定之人在金融機構之帳戶，原判決未斟酌上開證據資料中有利於上訴人部分，說明不採理由，僅擷取不利於上訴人部分為事實認定，不適用行政訴訟法第125條第1項、第133條之應依職權調查規定，及判決不備理由之違背法令。至79年1月29日刊登聯合報之系爭建築案售屋海報廣告雖有「投資興建：名有建設開發股份有限公司．．．」之記載，惟房屋之銷售人係事實上之出賣人，並非廣告上所載之投資者，不得僅以廣告上所載作為認定房屋銷售者之依據。
(六)上訴人於原審一再爭執被上訴人認定之本件房屋銷售金額138,435,087元之真實性，對被上訴人所稱：經契約明定系爭房屋實際銷售價格者有3戶，其餘房屋因係土地及房屋合併銷售，未分別載明銷售價格，依營業稅法施行細則第21條規定應按房屋評定標準價格占土地及房屋標準價格總額比例計算房屋部分之銷售額，本件房屋評定標準單價占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比率為84.886979%，是張瑞坤(按應包括賴月美)分得13戶房屋部分金額計53,664,587元（不含稅），上訴人分得30戶部分，已出售25戶，金額計84,770,500元（不含稅），合計銷售額計138,435,087元（不含稅）等語，並具體主張營業稅法施行細則第21條規定，係指土地及其定著物合併銷售時始有適用，由地主提供土地，營業人建築房屋後合建分屋，營業人並非將土地及房屋合併銷售與地主，無該條規定之適用，甲○○個人與地主合建分屋，甲○○並非將土地及房屋合併銷售予地主，自無營業稅法施行細則第21條規定之適用，甚且認為此部分不應計入銷售額，且契約明定系爭房屋實際銷售價額有3戶部分，應以時價計算系爭房屋之銷售額，被上訴人未以合建分屋時價為認定，顯有違誤。原判決對此關係被上訴人補稅科罰金額正確性之重要爭點，自應闡明被上訴人提出具體之計算式及依據，並論斷上訴人之上開主張是否可採，詎原判決僅逕行採信被上訴人所為地主分得13戶房屋部分金額計53,664,587元（不含稅），上訴人分得30戶部分，已出售25戶，金額計84,770,500元之抽象主張，判決亦不備理由。
(七)綜上所述，原判決有違反論理法則、證據法則、不適用法規不當及判決不備理由之違背法令事由，其或為上訴人上訴意旨所指摘，或為本院依職權調查所得，是上訴人求予廢棄，為有理由。因原判決違背法令影響事實之確定及判決結果，自應由本院將原判決不利於上訴人部分廢棄，發回原審法院更為審理。
六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 5 月 9 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 姜 仁 脩法官 吳 慧 娟法官 黃 本 仁法官 吳 東 都以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 97 年 5 月 12 日
書記官 莊 俊 亨