最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第959號上 訴 人 迦拿國際股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 陳慧玲律師
陳雍之律師林鼎鈞律師被 上訴 人 財政部基隆關稅局代 表 人 乙○○上列當事人間進口貨物繳驗不實發票事件，上訴人對於中華民國95年9月28日臺北高等行政法院94年度訴字第3746號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於民國92年7月至12月期間委由訴外人新中旅通運股份有限公司（以下簡稱新中旅通運公司）向被上訴人申報自
NEW ZEALAND、AUSTRALIA進口酒類等貨物共13批（報單號碼：第AW/BA/92/Q136/9008、AW/BA/92/Q295/9037、AW/BA/92/T625/9010、AW/BC/92/W108/9013、AW/BA/92/R065/9029、AW/BA/92/S585/9004、AA/92/6081/2003、AA/92/5429/4003、AA/92/5132/4017、AA/92/4897/4001、AA/92/4060/2008、AA/92/3696/4011、AA/92/4468/0034號）。嗣經被上訴人事後稽核結果，原申報價格（CIF USD 2/CAS及CIF USD4/CAS）與結匯銀行存檔發票價格（CIF USD 5.25/CAS及CIF USD11/CAS）不符，因認上訴人涉有虛報進口貨物價值、繳驗不實發票情事，違反海關緝私條例第37條第1項第2款、第3款、加值型及非加值型營業稅法第51條暨貿易法第21條第1項、第2項規定，乃分別依海關緝私條例第37條第1項第2款、第3款及加值型及非加值型營業稅法第51條第7款規定，各處所漏進口稅額2倍及營業稅額1.5倍至3倍不等之罰鍰，另依海關緝私條例第44條規定，追徵所漏進口稅費計新臺幣（下同）3,877,070元。上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張略以：本件所涉之所謂超額款項部分，實為買賣雙方議定之「可退還之代理費預付款」，本質上並非買賣價金，故非核計交易價格、完稅價格所應納入之項目。被上訴人就上訴人一再之舉證與主張未加審究，僅憑申請開狀銀行存檔之發票價格，即遽然認定該價格為實際交易價格，無視於案內諸多有利於上訴人之事證，且相關處分書、復查決定有違反事理邏輯、經驗法則、論理法則與證據法則之瑕疵，更直接違反關稅法第30條第2款之明文規定，故被上訴人所為之追徵與罰鍰處分暨復查決定及訴願決定，均有明顯違法之情事，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：系爭貨物每批交易時，銀行簽發之信用狀及發票等申報之價格均未載明上訴人所稱可退還之條件，上訴人事後提供之賣方退還款額（計美金235,322.75元）亦與其支付予賣方貨價以外之超額款項（美金100,000元）不相符，上訴人稱系爭支付賣方貨價以外之超額款係可退還預付款一節，顯非事實。再者，上訴人事後始提供之合約書及復查時所提供之副合約-ATTCHMENT＃3文件等均係私文書，尚不具公信力，且上訴人於進口數量達雙方約定數量後所申報進口相同貨物之價格，亦與被上訴人所查得之結匯銀行存檔發票價格相符，足證該發票價格即為實際交易價格。次查契約若附有條件應於報關時提出，進口報單有應加計費用及應減計費用欄，並須於所檢附發票上載明交易條件，本件13份報單應加減計費用欄皆為空白，且上訴人係於被上訴人所屬稽核組追查後始主張契約附條件，所稱自不足採。又按關稅法第29條第1項、第2項之規定及「烏拉圭多邊貿易談判協定1994年關稅暨貿易總協定」第7條執行協定第1篇關稅估價規則第1條第1項第（b）款之註釋。可知本件應無「交易附有條件，致其價格無法核定者，依法不得以其交易價格據以計算完稅價格。」之適用。故本件上訴人涉有虛報貨物價值，繳驗不實發票之違章情節，已為不爭事實，被上訴人依法所為處分核無不當，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人對系爭進口貨物進口報單所申報之價格與信用狀結匯開狀銀行存檔發票之價格確係不符一節並不爭執，惟以系爭逾原申報價格以外之超額款項係隨每次進口分批支付之AGENCY FEE可退還之代理費預付款，共計美金100,000元，因本件交易有第一年銷售量達一定數量時即予退還代理費預付款之約定條件，故實際交易價格為上訴人所申報之價格等語資為主張。然按國際貿易上買賣契約之成立，以當事人就買賣標的物、價金等契約要素合意一致為必要，故當事人對凡影響買賣標的物價金之因素，如品質、規格、數量、產地、包裝方式、銷售條件等，於買賣契約成立之初，當知之甚詳，遑論於進口前尤對進口貨物之內容當據以核對是否與買賣之標的物及契約之約定內容相符，且上訴人既非初次自國外進口貨物，衡情當對上開貿易作業程序及所謂『權利金』或『保證金』（以上二者為上訴人於被上訴人調查時對系爭美金100,000元最初之稱謂）或『代理費預付款』與貨物單價性質相異等節甚為熟稔，自無將權利金或保證金或代理費預付款混入貨物價金之可能，所稱即有可議；且依常理，一般權利金或保證金或代理費預付款並不計入成品單價內，其付款方式本可由上訴人另擇給付方式為之，並無非須於信用狀內一併付款之必要，是上訴人所稱將代理費預付款與貨價併為總價一起開立信用狀，顯與國際貿易商業習慣有違，自無可採。又國際貿易交易過程第一步即為詢價與報價，Ｐ／Ｉ(proformainvoice)為報價文件，當事人對Ｐ／Ｉ所列之交易條件如貨物之品質、型號、數量、單價、產地、付款條件等，皆以最有利於己之條件商議，迨雙方達成協議，交易方屬成立。一般而言，Ｐ／Ｉ在未經買方接受前，其交易條件雖未必即為契約內容，且於開信用狀前皆可修正內容，但當事人買方如已持Ｐ／Ｉ向開狀銀行開立信用狀，即表示已接受Ｐ／Ｉ之交易條件，係屬契約之承諾，契約即因而成立，其內容亦告確定，賣方只須依照Ｐ／Ｉ所定條件輸出貨物並出具商業發票（COMMERCE INVOICE），即能從開狀銀行在賣方所在地之往來銀行取得價款，故經過買方接受之Ｐ／Ｉ，乃係進口發票之原始文件，嗣後買賣雙方如對該次交易有所爭執時，自以原始文件（即成交文件）Ｐ／Ｉ為準。本件上訴人自NEWZEALAND、AUSTRALIA購買系爭貨物，既分別經由銀行開立信用狀並予以結匯匯款，為上訴人所不爭，是系爭進口貨物之原始交易價格，自應以該等銀行信用狀及存檔發票暨匯款紀錄等所載價格為準，殆無疑義。經查本件開狀銀行內上訴人申請存檔成交文件，並無約定代理費之交易條件之記載，其於開發信用狀申請書所附之合約暨存檔發票亦均無分攤代理費於酒價中之約定，而系爭進口報單13份『應加計費用』及『應減計費用』欄復為空白，有開發信用狀申請書、進口開狀結匯證實書、存檔發票、合約及進口報單等影本在卷足佐，上訴人於稽核調查時始稱系爭契約係附條件（即代理費預付款分攤折價至酒價內），其於進口申報時因作業疏失，致未於進口報單應加、減計費用欄書明云云，非惟與信用狀開立及匯款暨進口報關等實務作業情形大相徑庭，亦違國際貿易交易常規，實無足取。且系爭貨物共進口13批，進口數量各批不同，價格復異，本件代理費預付款究係如何分攤折價換算至何批酒價內？其沖抵貨價之計算方式及攤折比例又係為何？何以其總額為美金100,000元整數？所言購買數量達到一定比例即予分攤折價又係在何時成就？等節均未見上訴人提出相關之積極事證加以合理說明，本與常情不符，況自上訴人於原審言詞辯論時所提之e-mail資料觀之，有關上訴人同意代理費預付款分攤折價至酒價內之交易條件之往返文件日期係2002年（即91年）11月份，而系爭貨物進口時間為92年7月至12月，是上訴人於開立信用狀並予結匯付款前，已然知悉本件之交易條件，其既未附上該交易條件之文件如合約等，亦未於信用狀、商業發票等上載明該交易條件，足見本件交易並未包括所謂可退還之代理費條件甚明，上訴人所稱殊無可採。則被上訴人以歷次信用狀申請書與結匯銀行存檔發票之價格均相同，參以上訴人於進口數量達交易雙方約定數量後所申報進口相同貨物（報單號碼：第AW/BE/94/X043/0401、AW/BE/93/Z443/0402號）之價格，亦與被上訴人所查得之結匯銀行存檔發票價格相符等情，而以系爭進口報單信用狀開狀結匯銀行之存檔發票金額為系爭進口貨物之原始交易價格，自非無憑，再據以認上訴人所申報本件進口貨物之價格不實，有繳驗價格不實之發票、虛報進口貨物價值之情形，即非無據，遂駁回上訴人在原審之訴。
五、本院按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。．．．」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。．．．」，海關緝私條例第37條第1項第2款、第3款及第44條分別定有明文。又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」，復為加值型及非加值型營業稅法第51條第7款所規定。查上訴人申報進口時，本有據實申報之義務。本件上訴人向銀行申請開發信用狀時所檢附之發票，與其申報進口時所檢附之發票，所載單價不同，有各該發票影本附於原處分卷可參，自為上訴人所明知，則上訴人於申報進口時，即有據實說明其原因之義務，惟上訴人於進口報單內應加減費用欄未有任何申報而為空白，亦未為任何報備及檢附相關證據說明其有所謂「可退還之代理費預付款」之情事；再者，上訴人係於93年11月間被上訴人向結匯銀行查證結果，查獲其有繳驗不實發票之情事後，始由國外賣方於2005年1月21日、2005年1月26日、2005年2月25日、2005年3月4日、2005年3月7日、2005年3月8日陸續匯入所謂之「退還代理費」金額共美金235,322.75元，其顯係事後彌縫之舉，亦至為明確；又依上訴人所提出之2003年11月15日之協議，上訴人於第1年內進口達到約定之10貨櫃15,000箱時，除可取得未來5年之獨家進口代理權外，賣方並應於第1年結束時，返還上訴人美金100,000元之代理費保證金，而依上訴人所提出之L/C-報單資料表所載其第1年結束之時點，按所載進口報關時間計算，其退還代理費應在2004年5月21日，迺本件退還之時間竟在被上訴人查獲之後，且已逾應退款期限半年，足認上訴人所稱於訂約之初即有「可退還之代理費預付款」之約定云云，不足採信。更何況，依一般經驗法則，經營商業者莫不將本求利斤斤計較，本件依上訴人所提出之往來文件，上訴人僅需於第1年內提供美金100,000元之代理費，而依上訴人所提出之上開L/C-報單資料表所示，其至2003年7月28日L/C開狀時，其累計之提供代理費保證金金額已達美金112,042.75元，已逾約定應付之美金100,000元，則其嗣後陸續再申請L/C開狀時，自無再給付代理費保證金之理，上訴人所主張業已由賣方退還之代理費美金235,322.75元云云，無非為掩飾其低報單價之虛報行為所為事後之安排而已，所稱其不知如何計算方式，於遭受本件處分後，始洽請國外賣方提供計算方式云云，違背一般交易之經驗法則，要無可信，原判決以其所稱與一般國際交易方式有違，對其主張「可退還之代理費預付款」應自貨價中扣除認係虛偽而不予採信，並無違背論理法則及經驗法則，上訴人主張原判決未採信其主張之事實及證據，有判決不備理由、違背論理法則及經驗法則之違法云云，要無可採。又上訴人僅係依據其嗣後所提出之證據，主張其交易方式與一般不同，並據以指摘原判決所述之一般交易方式，有判決不適用法規之違法云云，惟未具體說明原判決違背何項法令、不適用或如何適用不當或有如何違背司法院解釋、本院判例，自難認為已對原判決之違背法令有具體之指摘。另查本件因上訴人於進口時並未申報其價格係附有條件，而原判決業已詳予論述並認定本件交易並未包括所謂「可退還之代理費預付款」條件，上訴人所稱顯係為虛偽，而不採信上訴人關於本件交易附有條件，則上訴人所稱有關「關稅法第30條(按應係行為時同法第26條之誤寫)第1項第2款是否有其適用」之點，自無予以論究之必要，上訴人指摘原判決就此未予論述，有判決不備理由及不適用法規之違法云云，亦無可採。末查，本件縱依上訴人主張有應由賣方退還之代理費，惟上訴人在申報系爭13件進口報單時，該款既未於進口時申報明確又尚未退還，自不能於本件逕行扣除，充其量亦係能否於退還後之進口報單中主張扣除而已。至於上訴人其餘述稱各節，乃上訴人以其一己之主張及對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，惟原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷，並無違背論理法則或經驗法則，又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。綜上所述，原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無違背法令之情形，上訴意旨為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 10 月 30 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 廖 宏 明法官 姜 仁 脩法官 王 德 麟法官 黃 清 光以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 97 年 10 月 30 日
書記官 阮 思 瑩