最 高 行 政 法 院 裁 定
97年度裁字第01139號上 訴 人 廣萌開發股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 林辰彥 律師被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗
送達代理人 乙○○上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國96年9月19日臺北高等行政法院96年度訴字第686號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人所有坐落桃園市○○○路○○號10樓、11樓及29號12樓房屋(下稱系爭房屋)，於民國92年間經債權人聲請法院拍賣，同年9月9日由臺灣年豐資產管理股份有限公司聲明承受在案，因拍定金額新臺幣(下同)69,120,000元，未繳納營業稅，被上訴人所屬桃園縣分局乃依「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」(下稱拍賣課徵營業稅作業要點)第4點規定，以核定稅額繳款書補徵營業稅額3,291,429元｛計算式：69,120,000÷(1＋5%)×5%｝。上訴人不服，主張系爭房屋拍賣時，稽徵機關未依規定向法院聲明參與分配，另向上訴人課徵營業稅顯不合法云云，申請復查。案經被上訴人略以：上訴人為系爭房屋之原所有權人，原核定補徵營業稅額3,291,429元並無不合；另查系爭房屋不屬於加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第8條所定免稅貨物，既經拍定即應課徵營業稅，其因銷售貨物拍定之價金而受有利益，為營業稅法之納稅義務人，且營業稅僅優先於普通債權，系爭房屋拍定金額尚不足清償第一順位抵押權人之債權，故系爭營業稅額3,291,429元縱參與分配，亦無從於執行程序中受償等由，以95年10月2日北區國稅法一字第0950014002號復查決定(下稱原處分)駁回其復查申請。上訴人仍不服，提起訴願，主張原處分認為「拍定金額尚不足清償第一順位抵押權人之債權，縱參與分配，亦無從於執行程序中受償」等語，係稽徵機關疏於履行法定義務，與營業稅法施行細則第47條第3項規定之法定程序有違云云，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，復經原審判決駁回其訴。上訴人不服，提起本件上訴，雖以原審判決違背法令為由，惟其上訴理由狀所載內容，略以：㈠依營業稅之本質，銷項稅額本應由買受人負擔，出賣人僅「代收代付」，則拍賣機關既立於出賣人地位收取該筆稅款(因拍定金額係包括標的物即系爭房屋本身價值及營業稅)，應無待法律規定營業稅有優先於抵押權之明文逕將其轉繳國庫，而非給予無關之拍賣債權人令渠等受領「標的物本身價值以外」溢得利益。是原審未詳究此營業稅本質，又未說明何以本件拍賣機關無庸逕行上開「代收代付」之責，其認定顯有適用法規不當及理由不備之違法。㈡原判決稱「由於法院拍賣採公開競標方式為原則，無法預定銷售金額，拍定價額雖包括銷項營業稅，惟該項營業稅額作為上訴人清償債務後，即由上訴人取得該債務消滅之利益，且因營業稅僅優先於普通債權，當其餘優先債權(即執行費用、土地增值稅、抵押債權等)受償後，已無賸餘款項可再清償營業稅時，被上訴人自可向上訴人補徵」，惟上訴人雖對債權人之債務減少，但卻對國家增加了等價之債務，是上訴人對外債務總額不變，何有債務消滅之利益，甚至更有受到限制出境之重大不利益，是原判決上開理由顯有謬誤，錯認拍賣債權人可受領包括營業稅部分之全部拍賣價金致享溢得利益，又未以理由說明，亦有適用法規不當及理由不備之違法。㈢系爭房屋並非上訴人用以經常交易之貨品，是其縱遭拍賣，亦不應以被買賣之貨物視之加以課徵營業稅，是原審率爾認定系爭房屋之拍賣行為屬營業稅法所定銷售貨物行為，又未對營業及貨物之定義細究闡釋，其認定顯有適用法規不當及理由不備之違法。㈣依拍賣課徵營業稅作業要點第8點規定，海關拍賣貨物，於買受人繳足全部價款後，應填具稅款繳納證向代收稅款之公庫繳納營業稅，則何以法院在拍賣貨物不能比照辦理，同樣作業要點卻產生不同執行方式，其區別標準是否合理或有區別必要，被上訴人對此未置一詞，原判決亦未說明理由，顯有理由不備云云，訴請將原判決廢棄改判。經核上開理由，無非仍係重述業經原審摒棄不採之前詞，進而就原審取捨證據、認定事實之職權行使，加予指摘，或就原審已論斷者，泛言未論斷而有理由不備，或就原審所為論斷，泛言其論斷有適用法規不當之違法，自難謂已具體表明原判決有如何合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭說明，應認其上訴為不合法。又營業人在中華民國境內銷售非屬減免營業稅之貨物(包括房屋)，即應依法課徵營業稅，此與該營業人是否因該銷售行為而享有如何之利益或負擔如何之不利益(例如虧損)無涉，附此敘明。
三、據上論結，本件上訴為不合法，依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 97 年 2 月 14 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 林 茂 權法官 鄭 忠 仁法官 黃 本 仁法官 吳 東 都以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 97 年 2 月 15 日
書記官 王 福 瀛