最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第1077號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 郭俊廷 律師被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國96年9月26日高雄高等行政法院96年度訴更一字第20號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣被上訴人以上訴人於民國88年3月15日將其名下所持有未上市之大同盟開發股份有限公司（下稱大同盟開發公司）股票4,990,000股，以每股新臺幣（下同）4元價格移轉於訴外人梁柏薰，成交總價格19,960,000元，惟依上開股票出售日該公司資產淨值核算每股價值，並計算其移轉股票淨值總額為50,132,780元，差額為30,172,780元，占成交總價額151%，涉有以顯著不相當代價讓與系爭股票之情事，遂以90年6月1日南區國稅南市資字第90018754號函請上訴人補申報贈與稅。上訴人雖依限提出說明，主張其未持有系爭股票，亦無出售系爭股票等情形，然未舉具體事證證明，被上訴人遂依移轉日大同盟開發公司資產淨值核算移轉股票價值50,132,780元，同額核定贈與總額。上訴人不服，申經復查結果，改以移轉日系爭股票價值50,132,780元與成交總價格19,960,000元之差額30,172,780元核課贈與稅，亦即獲追減贈與總額19,960,000元。上訴人仍不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂向高雄高等行政法院提起行政訴訟，經該院以93年度訴字第79號判決將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。被上訴人不服，提起上訴，經本院96年度判字第916號判決，將原判決廢棄，發回原審重為審理。嗣經原審以96年度訴更一字第20號判決駁回上訴人之訴（即訴願決定及原處分均予維持），上訴人不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人在原審起訴意旨略以：㈠大同盟開發公司股票係梁柏薰於86年及87年間借用上訴人名義登記，實際均由梁柏薰出資，用以籌備公司發起人及股東增資，而將股票信託登記為上訴人名義，並掛名為董事長兼股東，惟股票由梁柏薰保管及執有，公司之營運、股權分配及變動，完全由梁柏薰掌控，上訴人並無法參與或知悉系爭股權變動及申報讓與之股價。㈡梁柏薰未預先告知，擅自於88年3月15日偽造股票轉讓書及股份變更申請書，上訴人對於系爭股票被申報移轉登記於梁柏薰名下並不知情，更無從知悉梁柏薰壓低股價之情事，是以上訴人92年10月17日具狀告訴梁柏薰偽造文書，經臺北地檢署以93年度偵字第4788號偽造文書案受理，並以93年5月17日北檢茂偵調緝字第1461號併案通緝。㈢且依梁柏薰嗣與上訴人於95年4月24日所簽定之和解書內容觀之，梁柏薰自承該股份移轉行為係由其指示他人辦理，並未知會上訴人，上訴人就此全然不知情。又依高雄高等行政法院前審94年8月9日委託臺中高等行政法院訊問證人房月梅、洪淑惠及徐俊成會計師，均稱大同盟開發公司之股票資金都是梁柏薰所有，亦均由梁柏薰交辦處理相關事情。㈣又縱認上訴人曾將系爭股票售予梁柏薰，惟股票移轉之價格應以出售當日系爭股票之淨值為準，然原核定時有關大同盟開發公司88年度之營利事業所得稅尚未核定，而以推估之方法計算系爭股票之淨值，且本件股票移轉迄今已逾7年，其移轉當日之淨值，尚待查證，被上訴人亦應提出相關核定之資料，以符真實等語，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被上訴人則以：其曾以92年4月16日南區國稅法一字第0920099947號函請訴外人梁柏薰至被上訴人處備詢及提供資料供核，該通知函因訴外人梁柏薰遷移不明遭退回。又系爭股票價值核定時，大同盟開發公司87及88年度營利事業所得稅尚未核定，依遺產及贈與稅法第5條第2款、第10條第1項前段和同法施行細則第29條第1項與財政部67年4月20日台財稅第32549號及70年12月30日台財稅第40833號函釋規定，以該公司截至86年度止經核定之未分配盈餘累積數及87暨88年度自行申報營利事業所得稅之稅後所得額等資料，核算移轉日系爭股票價值為50,132,780元，雖上訴人主張大同盟開發公司股票非其所有，亦無買賣或贈與情事、股票僅係信託登記於其名下，事實上乃為訴外人梁柏薰所有，依本院36年判字第16號判例意旨，上訴人既未能提示具體事證以資證明系爭股票非其所有，被上訴人依前揭規定，復查決定以本件移轉日系爭股票價值50,132,780元與成交總價格19,960,000元之差額30,172,780元，核定贈與總額，並無不合等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠從大同盟開發公司發起人會議選任董事、董事長之過程以及公司設立現金出資登記及歷次現金增資變更登記事項，均由上訴人代表該公司向經濟部提出申請等情，足證上訴人確為大同盟開發公司之代表人。㈡上訴人既曾同意擔任大同盟公司之代表人及股東，並曾概括授權或默示同意梁柏薰使用其名義及印章為公司之發起及設立，則對於梁柏薰利用其名義及印章為公司股權之移轉等情，自難謂不在授權範圍之內。㈢上訴人係於收受被上訴人課稅處分函文及通知後，始提出刑事告訴，顯係為脫免繳納高額贈與稅之責任而提出告訴。㈣又和解書縱係上訴人與梁柏薰兩人所簽訂，但上訴人自難因梁柏薰事後於訴訟外自白其直接指示他人辦理系爭股票之移轉，而解免上訴人有概括授權或默示同意梁柏薰使用其名義及印章為公司之發起、經營及移轉系爭股票之相關法律上責任。㈤縱系爭大同盟公司股票係由梁柏薰實際出資，惟上訴人與梁柏薰間就系爭股票並不成立信託關係，系爭股票仍應歸屬於增資股款之存款人即上訴人所有，故上訴人嗣後將其下之系爭股票移轉於梁柏薰名下，其以顯不相當之代價移轉系爭股票即為上訴人贈與行為亦堪認定，則被上訴人依移轉日股票價值50,132,780元及成交價格19,960,000元之差額30,172,780元核課贈與稅於法尚無不合。㈥另訴外人謝清海與本件類似之案件，雖經高雄高等行政法院以90年度訴字第1550號判決確定其免責，然查，謝清海係於金座公司擔任工程人員，與上訴人係擔任大同盟開發公司之負責人，且曾概括授權或默示同意梁柏薰使用其名義及印章為公司之發起、經營及系爭股票之移轉之情形並不相同，況該案件係屬個案之判決，對本件不具拘束力，故尚難以上開個案之處理情形，而為上訴人有利之認定等語，資為論斷。
五、本院按：
㈠、法令依據：⒈按遺產及贈與稅法第3條第1項規定：「凡經常居住中華民國
境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」。
⒉按遺產及贈與稅法第5條第2款規定：「財產之移動，具有左
列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．2、以顯著不相當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分。」。
⒊按遺產及贈與稅法第10條第1項前段規定：「遺產及贈與財
產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」。
⒋按遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定：「未上市或
上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」。
㈡、本院經核原判決於法並無不合：
1.按意思表示或觀念通知，不論發生公法上或私法上效果，非以表意人或通知人親自為之為必要，除法律有特別規定，或性質上具備一身專屬之特性者外，均得授權他人為之。上訴意旨主張：其已舉證系爭股權之移轉及申報股價每股4元，均係梁柏薰偽造文書片面指示公司承辦人員逕為辦理，上訴人全然不知情，更無概括授權梁柏薰違法短報股價漏稅，原審未依證據為有利上訴人之認定，判決自有違誤云云。惟查依大同盟開發公司於86年5月6日下午3時30分在該公司會議室所召開之公司發起人會議係以上訴人為主席，討論訂立公司章程案，並選任上訴人、廖慶芳及紀華鎗等3人為董事、黃迪華為監察人。同日下午4時30分該公司再開董事會議，選任上訴人為董事長。嗣上訴人以該公司董事長身分於同日委任黃祥穎會計師辦理設立登記及資本額查核簽證，經黃祥穎會計師於86年5月7日依照公司行號申請登記資本額查核辦法及會計師承辦公司行號申請登記資本額查核簽證須知之規定，查核確認大同盟開發公司股本為1千萬元，分為1百萬股，每股10元，所繳股款計1千萬元；又該公司資產負債表所列股本總額為1千萬元，依查核結果確認已收足，乃由黃祥穎會計師以大同盟公司董事長即上訴人、董事廖慶芳、監察人黃迪華為申請人，並檢附相關資料，向前臺灣省政府建設廳申請發起設立之登記，有發起人會議事錄、董事會議事錄、資本額查核報告書、資產負債表、銀行存摺、設立登記申請書、委任書等資料影本附卷可查。再觀諸大同盟開發公司86年11月17日所為增資4千萬元、87年5月12日現金增資99,000,000元之變更登記申請書，亦均由上訴人代表大同盟開發公司分別向前臺灣省政府建設廳及經濟部提出申請，亦有蓋用上訴人印章之變更登記申請書可考。而上訴人於原審亦自承，其提出身分證去辦理公司登記相關事宜，並同意梁柏薰刻印章並同意擔任公司董事長，每月領取約10萬元之薪資等，有96年7月13日準備程序筆錄可稽。綜上等情，原判決認上訴人確為大同盟開發公司之代表人，亦曾同意擔任大同盟開發公司之代表人及股東，並曾概括授權或默示同意梁柏薰使用其名義及印章為公司之發起及經營無訛，是上訴人對於梁柏薰利用其名義及印章為該公司股權之移轉等情，難謂不在其授權範圍之內，則上訴人對於其大同盟開發公司股票以每股4元移轉於梁柏薰乙事，自不得諉為不知或無授權之行為，其認事用法於法並無不合。原判決對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無上訴人所稱判決不適用法規、適用不當或理由矛盾等違背法令情事。
2.又「未上市或上櫃之股份有限公司股票，應以贈與日該公司之資產淨值估定之。」為遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定。有關公司資產淨值之計算，由於大同盟開發公司之87、88年度營利事業所得稅於本件贈與稅核定時尚未核定，被上訴人遂以該公司截至86年度止經核定之未分配盈餘累積數及87年度暨88年度自行申報營利事業所得稅之稅後所得額等資料，核算移轉日系爭股票價值為50,132,780元【﹝截至86年度核定未分配盈餘累積數（-23,734,333元）＋87年度申報全年所得額24,962,907元（申報應納稅額0元）＋88年度申報全年所得額（-533,500元）＋資本及其他調整數149,000,000元﹞×贈與股份面額49,900,000元／公司資本額149,000,000元】，核與上開施行細則之規定並無不合。
原審維持訴願決定及原處分尚無違誤，上訴人指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，難認有理，應予駁回。
㈢、綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 9 月 17 日
最高行政法院第七庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明法官 張 瓊 文法官 姜 素 娥法官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 98 年 9 月 17 日
書記官 阮 思 瑩