最 高 行 政 法 院 裁 定
98年度裁字第2675號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間所得稅法事件，上訴人對於中華民國98年8月6日臺北高等行政法院98年度訴字第975號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人係行為時長昇文化事業有限公司（下稱長昇公司）之負責人，亦即行為時所得稅法第89條規定之扣繳義務人。
該公司於民國（下同）93年度給付國外營利事業權利金新臺幣（下同）2,006,784元，未依規定扣繳所得稅款401,357元，經被上訴人查獲，限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，因上訴人未依限補繳及補報，復按應扣未扣之稅額處3倍之罰鍰計1,204,000元（計至百元止，下同）。上訴人不服，向被上訴人申請復查。經被上訴人審查後，略以權利金係特殊技術及專門知識提供者，將其秘密方法及技術授權給使用者使用、實施所取得之對價，該提供者仍保有此項秘密方法及技術之主權，使用者無權將前項特殊技術出售移轉或部分轉讓與第三者，此與買賣之效果在使賣方喪失其所賣物品或權利之所有權，而買方取得所有權，使財產權變易其主體，買受人有充分自由轉讓財產權之情形有別。查長昇公司以經營期刊、雜誌出版為業，在中華民國境內出版、印製及發行販售高爾夫文摘及XXL美國職籃聯盟雜誌（月刊）等中文版，其中XXL美國職籃聯盟雜誌（月刊）中文版部分由國外營利事業GETTY IMAGES US INC.提供內容為"XXLBASKETBALL"國外版月刊雜誌，將雜誌內容（含文字、圖片）以書面、複製軟片、透明網片或CD方式提供，93年度給付美金合計16,918元，折合新臺幣567,214元。GETTY IMAGES
US INC.提供長昇公司使用之資料僅授權為特定目的之使用，即授權長昇公司有出版、印刷並發行"XXL BASKETBALL"中文版之版權，GETTY IMAGES US INC.仍保有所提供權利之主權，長昇公司無權將該權利讓與第三者，縱使授權使用之同時，須將該權利所附著具體有形物之所有權移轉，亦僅係授權使用之媒介，權利之主權並未移轉，且該具體有形物本身之材料價值甚微。GETTY IMAGES US INC.93年度自長昇公司所取得之價金係反映使用該權利之價值，雙方契約之實質經濟意義應屬授權使用，而非權利買賣，系爭價金之性質應屬所得稅法第8條第6款規定在中華民國境內取得之權利金，核屬中華民國來源所得，應由上訴人負責扣繳所得稅款，因上訴人未依規定於給付時扣繳所得稅款，原查限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款並非無據。上訴人主張長昇公司向IPC M-EDIA LTD購進光碟材料費，係編製雜誌之參考資料，為編製雜誌之材料製品，屬進貨成本而非版權費，不屬於權利金支出，無須扣繳；另給付該2家國外營利事業之報酬均為支付總額，而非扣除扣繳稅額後之淨額。經查長昇公司因出版高爾夫文摘而給付IPC MEDIA LTD版權費，均已帳列權利金，並依規定扣繳，其餘給付IPC MEDIA LTD之CD、網片費用合計1,038,214元，上訴人主張非版權費，不屬於權利金支出，無須扣繳，核屬可採。另再就長昇公司提示之帳證查核，其與IPC MEDIA LTD及GETTY IMAGES US INC.並未就系爭給付約定應納之所得稅由長昇公司負擔，且依帳證資料所載，長昇公司亦非以扣繳稅額後之淨額給付，是上訴人主張系爭給付均為支付總額，而非扣除扣繳稅額後之淨額，亦屬可採，原核定給付總額應予追減401,357元。綜上，重行核算長昇公司應辦扣繳僅給付GETTY IMAGES US INC.權利金部分567,214元（2,006,785－1,038,214－401,357），應扣未扣稅款為113,442元（567,214×20%），原核定應扣未扣稅款401,357元准予追減287,915元為由，以97年9月23日財北國稅法二字第0970225791號復查決定（下稱原處分）追減扣繳稅款287,915元及罰鍰863,674元。上訴人仍表不服，循序提起行政訴訟。案經原審駁回其訴。
三、上訴意旨雖主張：上訴人並未取得特殊技術或專門知識，原判決認定長昇公司向LPUK公司購買每張四色網片費用美金75元為權利金，有判決違背法令、適用法令之不當、不依證據及不備理由之違法。又原審法院97年度訴字第2660號所得稅法事件，係認定長昇公司透過LPUK公司GETTY IMAGES HONGKONG LTD.購買材料，GETTY IMAGES US INC.與GETTY IMAG-
ES HONG KONG LTD.係不同公司，原判決顯然張冠李戴。上訴人係直接向GETTY IMAGES US INC.購買系爭產品，並非取得該產品之特殊技術或專門知識。又依系爭協議內容5‧2‧2及8‧2部分約定，長昇公司應提供8頁免費廣告版面給LPUK公司刊登，若長昇公司未提供8頁廣告給LPUK公司刊登，長昇公司應給付費用予LPUK公司，足見授權金應為「長昇公司提供雜誌中8頁免費廣告版面」，長昇公司就LPUK公司所提供之每一張A4版面之印刷用四色網片而支付LPUK公司75美元之款項係為材料費而非權利金甚明；上訴人已提出證據證明其為材料費而非權利金，原判決捨上訴人所提出之種種證據不論，而逕自曲解系爭協議內容，原判決顯然有判決違背法令及不依證據之違法；且原判決何以不採上訴人之證據，並未說明理由，此顯有判決不備理由之違法；原判決依何證據或理由認定每張需花費2,500元至3,000元製作之四色網片本身價值甚微，並未詳敘理由於理由欄中，原判決顯有判決不備理由之違法等語。惟原判決駁回其訴，已論明本件長昇公司以經營期刊、雜誌出版為業，在中華民國境內出版、印製及發行販售高爾夫文摘及XXL美國職籃聯盟雜誌（月刊）等中文版。觀諸長昇公司與LPUK公司於西元1996年2月23日簽訂協議內容所載：「A.LPUK已設計、創作、印刷並向全世界發行一本名為XXL BASKETBALL的刊物。B.長昇公司有出版、印刷並發行XXL BASKETBALL的中文版本之生產量和能力，此版本僅限於臺灣、香港、新加坡／中國大陸。雙方就下列事宜達成共識：1.……3.7.長昇公司無權約束LPUK將相同材料提供第三者，……3.9長昇公司無權將任何由LPUK提供於此刊物中的圖片，或文章使用於出版其他刊物或作其他方式使用，即使用於為此刊物做促銷宣傳。……6.1根據協議第7條，長昇公司應就LPUK所提供之每一張A4版面之印刷用四色網片而支付LPUK75美元之款項，此條已同樣列於附件1中。」，顯示LPUK公司提供使用之本質僅授權為特定目的之使用，即授權長昇公司有出版、印刷，並發行XXL BASKETBALL中文版之版權，LPUK公司仍保有其所提供權利之主權，長昇公司無權將該權利讓與第三者，縱使授權使用之同時，須將該權利所附著具體有形物之所有權移轉，亦僅係授權使用之媒介，權利之主權並未移轉，且該具體有形物本身之材料價值甚微，LPUK公司及LPUK公司授權之GETTY IMAGES US INC.公司，因長昇公司在中華民國境內出版、印刷，並發行XXL BAS-KETBALL中文版，依合約長昇公司應就LPUK公司及LPUK公司授權之GETTY IMAGES US INC.公司，提供印刷用四色網片支付款項，GETTY IMAGES US INC.公司93年度所取得之價金係反映使用該權利之價值，雙方契約之實質經濟意義應屬授權使用，而非權利買賣。是本件長昇公司給付系爭價金之性質係權利金，系爭所得應屬所得稅法第8條第6款規定在中華民國境內取得之權利金，為中華民國來源所得，自應課徵營利事業所得稅等語。故前述上訴理由，仍執與起訴意旨略同且經原審不採之陳詞及歧異見解，就原審取捨證據、認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，並就原審已論斷者，泛言其理由不備，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。至上訴人係透過LPUK公司授權之G-ETTY IMAGES US INC.，或透過GETTY IMAGES HONG KONG L-
TD.購買材料，或直接與GETTY IMAGES US INC.交易，因上訴人並不否認確有系爭交易，自不影響系爭付款為權利金性質之認定。又長昇公司應提供8頁免費廣告版面給LPUK公司刊登，屬於授權對價之一部分，亦難影響系爭給付為權利金之見解。均併此敘明。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 98 年 11 月 5 日
最高行政法院第七庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明法官 張 瓊 文法官 姜 素 娥法官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 98 年 11 月 5 日
書記官 彭 秀 玲