最 高 行 政 法 院 裁 定
98年度裁字第3294號上 訴 人 丙○○○
甲○○乙○○丁○○吳珮綾被 上訴 人 財政部高雄市國稅局代 表 人 戊○○上列當事人間申請抵繳贈與稅事件，上訴人對於中華民國98年8月26日高雄高等行政法院98年度訴字第302號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：被繼承人為納稅義務人時，公共設施保留地依規定尚得予以抵繳，上訴人等僅係代繳義務人，自然亦得以公共設施保留地予以抵繳，始屬合理，且繳款書明確記載依司法院釋字第622號解釋「以遺產為執行標的」，原則上應以「遺產」繳納遺產稅，無需由納稅義務人即繼承人（即上訴人等）之自有財產繳納遺產稅。蓋審酌納稅義務人有無繳納現金困難，應以遺產整體為觀察，不能僅以被繼承人所遺現金或銀行存款多於遺產稅額，即認納稅義務人無繳納現金困難。然被上訴人率斷上訴人之情形未符合遺產及贈與稅法第30條規定，即系爭之公共設施保留地非屬「課徵標的物及易於變價與保管」，遽予否准抵繳，顯對舉重明輕法理未予斟酌、考慮之故，原判決未查、亦漏未對系爭民國92年度贈與稅繳款書之記載詳予探究，而有判決適用法則不當、不適用法則及判決不備理由之違背法令等語，為其理由。惟原判決認上訴人等人之父戴金火係於92年9月5日贈與上訴人甲○○及乙○○等2人現金-出售土地款項，其贈與稅之發生時點為92年9月5日，距贈與人即被繼承人戴金火死亡日（94年12月26日）已逾2年，該贈與財產非遺產及贈與稅法第15條第1項規定應視為被繼承人之遺產，其所有權已屬受贈人甲○○及乙○○等2人所有，而不能併入遺產總額核課遺產稅之標的，就本件贈與稅而言，即非遺產及贈與稅法第30條第2項所規定之「課徵標的物」，即不能以被繼承人戴金火遺產（包括系爭4筆公共設施保留地），抵繳其生前應納而未納之贈與稅。再者，本件贈與稅之課徵標的物為現金-出售土地款項新臺幣57,669,334元，而上訴人申請以系爭4筆公共設施保留地抵繳，經被上訴人向高雄縣鳳山市公所及高雄市政府工務局函查結果，系爭4筆土地目前尚無徵收補償計畫及預算編列。則被上訴人以系爭4筆公共設施保留地不符遺產及贈與稅法第30條第2項「其他易於變價」之實物規定，而否准上訴人之申請，核無不合等情，業已於理由中詳予論斷。上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由，乃就原判決業已詳為論駁事項再事爭執，並對原審認定事實、取捨證據之職權行使指摘其不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
三、據上論結，本件上訴為不合法，依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。
中 華 民 國 98 年 12 月 24 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 姜 素 娥法官 林 文 舟法官 黃 淑 玲法官 鄭 小 康以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 98 年 12 月 24 日
書記官 王 史 民